Z uwagi na majątkowy charakter podatku od nieruchomości efektem kompleksowej weryfikacji aktualnych rozliczeń podatników w tym zakresie może być zidentyfikowanie nadpłaty w poprzednich okresach rozliczeniowych. Choć postępowanie podatkowe w sprawie stwierdzenia nadpłaty regulują przepisy ordynacji podatkowej, w praktyce postępowanie przed organami podatkowymi pierwszej instancji – a w szczególności działania podejmowane przez te organy – różni się od innych postępowań podatkowych.

Zdarza się, że organy podatkowe kwestionują nie tylko zasadność, ale także samą możliwość wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty.

Wniosek razem z korektą

Podatnikom podatku od nieruchomości, którzy są przedsiębiorcami, przysługuje prawo złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty m.in. w sytuacji, gdy wykazali zobowiązanie podatkowe nienależne lub w wysokości większej od należnej i wpłacili zadeklarowany podatek.

Wraz z wnioskiem należy złożyć stosowne korekty deklaracji na podatek od nieruchomości. W naszej ocenie w takiej sytuacji przedmiotowy wniosek pełni również rolę uzasadnienia przyczyn korekty deklaracji, o czym warto jest wspomnieć w treści pisma, aby wyeliminować wszelkie wątpliwości na dalszym etapie postępowania.

Jednocześnie należy pamiętać, że prawo złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty nie jest nieograniczone czasowo. Ordynacja podatkowa dopuszcza taką możliwość do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, tj. w okresie pięciu lat od końca roku, w którym upłynął termin płatności podatku. W podatku od nieruchomości termin płatności podatku upływa 15 grudnia danego roku.

Przykład

Podatnik, który składa wniosek o stwierdzenie nadpłaty 1 stycznia 2013 r., może dokonać korekty rozliczeń za lata 2008–2012. Gdyby jednak podatnik ten złożył wniosek dzień wcześniej, tj. 31 grudnia 2012 r., mógłby skorygować swoje sześcioletnie rozliczenia, tj. okres 2007–2012. Tym samym należy pamiętać, że z końcem bieżącego roku upłynie możliwość dokonanie korekty rozliczeń w podatku od nieruchomości za 2007 rok.

Pewne wątpliwości mogą pojawić się w sytuacji, gdy np. wniosek o stwierdzenie nadpłaty za 2007 r. zostanie złożony w urzędzie pocztowym przed końcem 2012 r., ale wpłynie do organu podatkowego na początku przyszłego roku. W podobnych przypadkach niektóre organy podatkowe próbują umorzyć postępowanie nadpłatowe z uwagi na upływ terminu przedawnienia, gdyż stoją na stanowisku, że wniosek wpłynął do organu już po upływie wspomnianego pięcioletniego terminu.

Jednak naszym zdaniem, nadany w placówce Poczty Polskiej przed 1 stycznia 2013 r. wniosek o stwierdzenie nadpłaty za 2007 r. jest wnioskiem złożonym w terminie, co potwierdza także orzecznictwo sądów administracyjnych (przykładowo wyrok WSA w Łodzi z 19 października 2010 r., I SA/Łd 741/10).

Z urzędu albo na wniosek

Ordynacja podatkowa przewiduje dwie możliwości wszczęcia postępowania podatkowego – z urzędu oraz na wniosek. Wszczęcie postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty następuje z dniem złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Inaczej wygląda kwestia postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego, które wszczyna sam organ podatkowy, wydając w tym zakresie stosowne postanowienie.

W tym miejscu pojawia się pytanie o zależność pomiędzy postępowaniem nadpłatowym a postępowaniem wymiarowym. Stwierdzenie nadpłaty wymaga bowiem każdorazowego ustalenia, w jakiej kwocie powstało zobowiązanie podatkowe oraz jaka kwota została faktycznie uiszczona przez podatnika.

Tym samym najbardziej rozpowszechniony model działania organów podatkowych zakłada wszczęcie postępowania wymiarowego niemalże natychmiast po złożeniu wniosku o stwierdzenie nadpłaty przez podatnika. Niemniej jednak w doktrynie dominuje pogląd, wsparty przez orzecznictwo (przykładowo NSA w wyroku z 22 lutego 2006 r., II FSK 345/06), zakładający prowadzenie jednego postępowania w tym zakresie.

Trudno sobie bowiem wyobrazić sytuację, w której organ podatkowy przed dokonaniem zwrotu kwestionowanej nadpłaty, faktycznie nie określił, w jakiej kwocie podatnik jest zobowiązany do świadczenia.

Warto pamiętać, że postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty nie może zostać wszczęte w czasie trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej oraz w okresie między zakończeniem kontroli a wszczęciem postępowania – w zakresie zobowiązań podatkowych, których dotyczy postępowanie lub kontrola. Co więcej, również w sytuacji, w której za dany okres została wydana decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego, bez jej wzruszenia brak jest możliwości orzekania o nadpłacie (por. wyrok WSA w Gliwicach z 24 kwietnia 2008 r., I SA/Gl 1081/07).

Dowody w sprawie

Postępowanie dowodowe to chyba najbardziej żmudna, ale i najważniejsza część postępowania podatkowego. Przede wszystkim należy pamiętać, że organ podatkowy może wezwać stronę lub inne osoby do złożenia wyjaśnień, zeznań lub dokonania określonej czynności, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy.

W efekcie przeważająca część postępowań dowodowych opiera się na wymianie korespondencji pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym. Organy podatkowe najczęściej wzywają przedsiębiorców do przesłania:

- dokumentów księgowych (rejestrów środków trwałych, zestawień gruntów, budynków i budowli opodatkowanych podatkiem od nieruchomości),

- dokumentacji technicznej (charakterystyk środków trwałych, specyfikacji i schematów technologicznych, projektów budowlanych), oraz

- dokumentów urzędowych (wypisów z ewidencji gruntów).

Niemniej jednak, jedyną granicą „pomysłowości” organów podatkowych w tym zakresie jest zasada mówiąca, że jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Zdecydowanie rzadziej można się spotkać z korzystaniem przez organy podatkowe ze środków dowodowych takich jak zeznania świadków, opinie biegłych (w przypadku gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne) czy oględziny. Z naszego doświadczenia wynika jednak, że niejednokrotnie przeprowadzenie właśnie tych dowodów w najlepszym stopniu realizuje zasadę szybkości postępowania i zasadę prawdy materialnej.

Należy także zwrócić uwagę, że w ostatnim czasie w doktrynie i w orzecznictwie (przykładowo W. Morawski, „Nie każdy obiekt przemysłowy jest budowlą”, „Rzeczpospolita” z 19 grudnia 2009 r.) pojawił się pogląd, że dowód z opinii biegłego nie może dotyczyć kwalifikacji danych obiektów na gruncie prawa budowlanego (co najczęściej zlecają organy podatkowe), a jedynie opisu ich położenia, konstrukcji czy funkcji tych obiektów. Wynika to z zastosowania ugruntowanej zasady, że biegły nie może sporządzić opinii co do prawa.

Ograniczenie to dotyczy nie tylko prawa podatkowego, ale także budowlanego. W praktyce organy podatkowe najczęściej powołują biegłego do oceny, czy dany obiekt stanowi budowlę lub budynek na gruncie prawa budowlanego. Takie działanie jest nieuprawnione, bowiem co prawda biegły w takim przypadku w mniej lub bardziej wyczerpujący sposób opisze cechy techniczne obiektu, niemniej jednak na końcu opinii zawrze konkluzję, czy dany obiekt w rozumieniu prawa budowlanego jest lub nie jest budowlą/budynkiem, a więc wyda opinię prawną.

Warto pamiętać, że „gospodarzem” postępowania podatkowego jest organ podatkowy, a nie podatnik, i to na nim spoczywa obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Nie oznacza to jednak, że podatnik nie powinien brać czynnego udziału w tym procesie, gdyż to w jego interesie leży pozytywne zakończenie sporu. Organy podatkowe mają obowiązek ocenić na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

Ważne jest uzasadnienie

Jak wspominaliśmy wcześniej, postępowanie podatkowe jest wszczynane przez wniesienie wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Postępowanie to z reguły prowadzi do wydania decyzji o stwierdzeniu nadpłaty albo też o odmowie jej stwierdzenia. Wniosek podatnika o stwierdzenie nadpłaty w jednym przypadku może zakończyć się zwrotem nadpłaty bez wydawania decyzji. Dzieje się tak, jeżeli prawidłowość wykazanej w skorygowanej deklaracji nadpłaty nie budzi wątpliwości (wtedy organ podatkowy zwraca nadpłatę w ramach tzw. czynności materialno-technicznych, czyli bez wydania decyzji stwierdzającej).

W praktyce dopuszcza się możliwość orzekania o nadpłacie i wysokości zobowiązania podatkowego w jednej decyzji. W naszej ocenie takie rozwiązanie jest dopuszczalne, a co bardziej istotne, skraca ono czas potrzebny na odzyskanie nadpłaconego podatku.

Przy próbie ewentualnego kwestionowania decyzji organów podatkowych warto zweryfikować, czy decyzja zawiera wszystkie wskazane w ordynacji podatkowej elementy. W praktyce dość często spotkamy się z decyzjami w zasadzie pozbawionymi uzasadnienie faktycznego i prawnego. Zgodnie z art. 210 par. 4 ordynacji podatkowej, uzasadnienie faktyczne decyzji powinno bowiem zawierać w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa.

Zasady ogólne

postępowania podatkowego

Niezwykle istotną funkcję pełnią zasady ogóle prowadzenia postępowania. Naszym zdaniem warto zwrócić szczególną uwagę na:

- zasadę prawdy materialnej, zgodnie z którą w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 ordynacji podatkowej);

- zasadę czynnego udziału strony, która stanowi, iż organy podatkowe obowiązane są zapewnić stronom czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwić im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań (art. 123 ordynacji podatkowej); oraz

- zasadę szybkości zakładającą, iż organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia (art. 125 ordynacji podatkowej);

O zasadach tych często zapominają zarówno organy podatkowe, jak i sami podatnicy.

— Łukasz Kuryło-Gołoś, dyrektor lider Zespołu ds. Podatku od Nieruchomości Deloitte

— Mateusz Sudolski, menedżer w Zespole ds. Podatku od Nieruchomości Deloitte