Tak orzekł WSA w Warszawie 17 lipca 2012 r. (III SA/Wa 2756/11).
Na podstawie postanowienia sądu w przedmiocie zatwierdzenia układu, część kwoty wierzytelności banku została zaspokojona poprzez jej konwersję na akcje wyemitowane przez upadłego. Bank zapytał, czy objęcie akcji w zamian za wkład pieniężny będzie dla niego neutralne na gruncie ustawy o CIT oraz w jakiej wysokości będzie musiał wykazać przychód w chwili zbycia objętych w ten sposób akcji.
Minister finansów uznał, że charakter wkładu, za jaki nabyto akcje, tj. aport, przesądza o tym, że w razie zbycia akcji nabytych w drodze konwersji wierzytelności na kapitał, bank rozpozna na gruncie ustawy o CIT przychód z tytułu odpłatnego zbycia akcji w wysokości ceny akcji wynikającej z umowy.
W skardze do sądu bank przytoczył orzeczenia, które uznawały, że wkład ma charakter umowny oraz, że organy nie mogą badać okoliczności faktycznych, potwierdzanych wpisami w KRS. Bank wskazał, że dokonaną konwersję należy traktować tak jak potrącenie (wkład ma charakter pieniężny), więc nie będzie on obowiązany do wykazania przychodu według wartości nominalnej objętych akcji.
Ponadto bank uznał, że w momencie zbycia objętych akcji wykaże przychód w wysokości ceny uzyskanej ze sprzedaży oraz będzie uprawniony do wykazania kosztów uzyskania przychodów z tytułu wydatków poniesionych na nabycie akcji w wysokości wartości nominalnej wierzytelności kredytowej, w razie ich późniejszego zbycia. WSA w Warszawie nie podzielił wątpliwości strony co do natury wkładu.
Natomiast w odniesieniu do wpisu w KRS, sąd uznał, że decydująca jest specyfika podwyższania kapitału zakładowego w postępowaniu upadłościowym, gdzie zatwierdzenie układu ma charakter konstytutywny i z tą chwilą dokonuje się podwyższenie kapitału zakładowego i objęcie akcji. Dochodzi w związku z tym do przełamania zasady prawdziwości wpisu określonej w ustawie o KRS.
—Paweł Buda współpracownik Zespołu Zarządzania Wiedzą Podatkową firmy Deloitte
Piotr Zawacki doradca podatkowy, starszy konsultant w Dziale Doradztwa Podatkowego firmy Deloitte (biuro w Warszawie)
Komentuje Piotr Zawacki doradca podatkowy, starszy konsultant w Dziale Doradztwa Podatkowego firmy Deloitte (biuro w Warszawie)
W omawianym wyroku kluczowa jest kwestia, czy w przypadku konwersji wierzytelności na kapitał poprzez potrącenie wzajemnych wierzytelności mamy do czynienia z wkładem pieniężnym, czy niepieniężnym.
Jest to o tyle istotne, że powoduje odmienne konsekwencje w CIT. Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, nominalna wartość udziałów lub akcji w spółce kapitałowej objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część jest przychodem podatkowym, który podlega opodatkowaniu.
Tym samym, jeśli konwersję wierzytelności na kapitał uznać za wkład niepieniężny, to po stronie wierzyciela powstanie przychód podatkowy z tytułu objęcia udziałów lub akcji, równy nominalnej wartości obejmowanych udziałów lub akcji. A contrario, jeśliby uznać, iż mamy do czynienia jednak z wkładem pieniężnym, to przytoczony przepis nie znajdzie zastosowania i w konsekwencji, konwersja nie będzie rodzić skutków w CIT.
Wątpliwości tych nie rozstrzygają obowiązujące przepisy, w szczególności kodeks spółek handlowych, które nie definiują pojęć wkładu pieniężnego ani niepieniężnego jako form pokrycia kapitału spółki kapitałowej. Również dotychczasowe orzecznictwo nie daje jednoznacznej odpowiedzi.
Warto jednak zwrócić uwagę na wyrok NSA z 13 grudnia 2004 r. (FSK 2066/04), w którym sąd stwierdził, że o tym czy konwersja wierzytelności przybierze postać wkładu pieniężnego, czy też niepieniężnego, decyduje treść uchwały zgromadzenia wspólników / akcjonariuszy.
W konsekwencji, o tym, czy mamy do czynienia z wkładem pieniężnym czy niepieniężnym, zdaniem sądu, powinna rozstrzygać treść uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego. Argumentacja ta jedynie pogłębiła istniejące wątpliwości, o czym świadczą rozbieżne interpretacje organów skarbowych, np. korzystna dla podatników interpretacja z 14 stycznia 2011 r.(IBPBI/2/423-1247/09/PP) oraz niekorzystna z 20 kwietnia 2010 r. (IPPB3/423-63/11-4/AG).
Jak się wydaje, podatnicy powinni liczyć się z tym, że omawiany wyrok wzmocni negatywne dla nich stanowisko fiskusa. W konsekwencji, podatnicy planujący dokonać konwersji wierzytelności na kapitał powinni liczyć się z obowiązkiem rozpoznania przychodu podatkowego na takiej operacji. Kluczowe dla ograniczenia takiego ryzyka wydaje się odpowiednie sformułowanie uchwały zgromadzenia wspólników / akcjonariuszy.
