Pakiety medyczne – kto powinien zapłacić zaległy PIT

Opodatkowanie pakietów medycznych to kwestia, która budzi ostatnio wiele kontrowersji. Do niedawna przedmiotem sporu była kwalifikacja wykupywanych przez pracodawców abonamentów medycznych jako nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PIT.

Po uchwale pełnego składu Izby Finansowej NSA z 24 października 2011 (sygn. II FPS 7/10), w której sąd jednoznacznie stwierdził, że są one opodatkowanym przychodem i to już w momencie postawienia pakietów do dyspozycji pracowników, pojawiają się kolejne wątpliwości.

Od 2007 r. podatnik nie odpowiada

Praktyczną konsekwencją uchwały jest konieczność uregulowania zaległych danin. W większości przypadków pracodawcy, będący płatnikami PIT od wszelkich świadczeń na rzecz swoich pracowników, nie odprowadzali  zaliczek na podatek dochodowy od wartości oferowanych pracownikom w ramach umowy o pracę abonamentów medycznych.

Praktyki takiej nie należy oceniać negatywnie, ponieważ z żadnego z przepisów prawa taki obowiązek nie wynika wprost. Jednocześnie podejście organów podatkowych zmieniało się z czasem, a orzecznictwo było niejednolite.

Pojawia się zatem pytanie: jak kształtuje się odpowiedzialność za nieuregulowane zobowiązania podatkowe w omawianej sytuacji? Kto – płatnik czy podatnik – powinien ponieść materialny ciężar zaległego podatku za pięć lat wstecz, bo tyle wynosi w tym wypadku okres przedawnienia?

Dla udzielenia odpowiedzi decydujący jest art. 26a § 1 ordynacji podatkowej, który wszedł w życie  1 stycznia 2007. Zgodnie z tym przepisem podatnicy nie ponoszą odpowiedzialności z tytułu zaniżenia lub nieujawnienia przez płatnika podstawy opodatkowania m.in. ze stosunku pracy do wysokości zaliczki, do której pobrania zobowiązany jest płatnik.

Choć więc w praktyce pracownik otrzymywał wyższe wynagrodzenie, niż powinien, to na mocy tego przepisu pracodawca zobowiązany będzie do rozliczenia z fiskusem za okres, w którym nie wliczał abonamentów medycznych do przychodów pracowników. Ustawodawca zwolnił tym samym podatnika (pracownika) od skutków wadliwie wykonanych bądź niewykonanych w ogóle czynności przez płatnika (pracodawcę), w tym wypadku czynności odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy, i od tej zasady nie ma wyjątków.

Wcześniej solidarna odpowiedzialność

Ewentualne wątpliwości mogą pojawić się w odniesieniu do lat 2005 i 2006, a więc do okresu poprzedzającego wejście w życie art. 26a ordynacji podatkowej. Zobowiązania podatkowe przedawniają się z upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Zobowiązania za 2005 r. przedawnią się więc z końcem tego roku, a za 2006 r. z końcem przyszłego. Skoro wtedy nie obowiązywał art. 26a ordynacji podatkowej (należy go uznać raczej za przepis prawa materialnego, tym samym nie można go zastosować w odniesieniu do spraw dotyczących podatku za lata wcześniejsze), to do zobowiązań podatkowych z tytułu umowy o pracę z tego okresu mają zastosowanie ogólne zasady odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe. Wynika z nich, że płatnik i podatnik odpowiadają solidarnie.

Wobec powyższego, w świetle zasad odpowiedzialności solidarnej, organy podatkowe mogą dochodzić niezapłaconego lub zaniżonego podatku zarówno od płatnika, jak i podatnika, z  zastrzeżeniem że ściągnięcie zaległych kwot od tego pierwszego będzie prawdopodobnie łatwiejsze i efektywniejsze (w ramach jednego postępowania podatkowego można bowiem ściągnąć zaległości podatkowe odnoszące się do wielu podatników).

Uregulowanie zaległości przez jedną ze stron zwalnia drugą z zobowiązania. Taką odpowiedzialność podatnika (będącego pracownikiem) należy jednak traktować jako sytuację zupełnie wyjątkową i ograniczoną do zobowiązań podatkowych za lata 2005 i 2006.

Jeśli płatnik nie wywiązał się w terminie z ciążących na nim obowiązków – a z taką sytuacją będziemy mieli do czynienia u wielu pracodawców w związku z ostatnią uchwałą NSA – musi skorygować wcześniejsze rozliczenia podatkowe swoich pracowników. Oczywiście w pierwszej kolejności warto przeanalizować umowy o świadczenie usług medycznych, świadczenia z zakresu medycyny pracy nie podlegają bowiem PIT.

Informacje do korekty

Po obliczeniu wartości abonamentów medycznych, które należy doliczyć do przychodów pracowników, pracodawca powinien skorygować informacje PIT-4R, w których zadeklarował zaliczki pobrane na podatek dochodowy, oraz przesyłane pracownikom informacje PIT-11.

W konsekwencji płatnik powinien odprowadzić zaległą należność na rachunek właściwego organu podatkowego. Do kwoty podatku należy doliczyć odsetki za zwłokę od dnia następującego po upływie terminu płatności do dnia zapłaty podatku włącznie. Odsetki pokrywa oczywiście ze swoich środków płatnik.

Zaliczki nie można potrącić z pensji

Po stronie pracodawcy, który zapłaci zaległe zaliczki, może pojawić się pokusa, aby potrącić je z bieżącego wynagrodzenia pracownika (oczywiście pod warunkiem że nadal nim jest). Nie ma jednak ku temu podstaw prawnych. Kodeks pracy enumeratywnie wylicza przypadki, kiedy taka operacja jest możliwa. Potrącenie pozostałych zobowiązań, w tym zaległych zobowiązań podatkowych, wymaga zgody pracownika. Warto jednak zauważyć, że w tej sytuacji nie będzie on miał interesu w jej udzieleniu.

Płatnikowi przysługuje więc tylko prawo dochodzenia swoich roszczeń w postępowaniu cywilnym w drodze powództwa przeciwko podatnikowi z  tytułu bezpodstawnego wzbogacenia. Jeśli okazałoby się, że pracodawcy nie uda się odzyskać podatku i składek ZUS od pakietów medycznych, to wydaje się, że u pracownika powstanie przychód, który podlega PIT.

Komentuje Damian Kubiś, doradca podatkowy, partner w TPA Horwath

Na podstawie skorygowanych przez płatnika deklaracji podatnik powinien poprawić swoje rozliczenia roczne, doliczając do przychodu wartość abonamentów medycznych za poszczególne lata. Na skutek powiększenia przychodu pracownika o wartość pakietów medycznych po jego stronie powstaje przecież obowiązek podatkowy.

Powinno być to uwzględnione w jego zeznaniu rocznym, ale tylko w celu wyeliminowania rozbieżności między rozliczeniami płatnika (dane wykazane w deklaracjach PIT-4R i PIT-11) i podatnika (np. deklaracje PIT-36 lub PIT-37). Resort finansów stoi na stanowisku, że zobowiązanie tego drugiego powstaje także w sytuacji, gdy płatnik zaniechał poboru podatku a podatnik znał wysokość i składniki swoich przychodów.

Zasadność tego wydaje się jednak wątpliwa. Skoro przepisy jasno i wyraźnie wyłączają odpowiedzialność podatnika będącego pracownikiem, nie przewidując od tej zasady wyjątków, trudno znaleźć jakiekolwiek uzasadnienie dla wykładni prezentowanej przez Ministerstwo Finansów.

Nie można się również zgodzić ze stanowiskiem prezentowanym przez dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (interpretacja z 30 sierpnia 2011, IBPBII/1/415-563/11/ASz), w której zaprezentowany został pogląd, że w korekcie PIT-11 płatnik zwiększa tylko podstawę opodatkowania, bez zwiększania kwoty pobranej zaliczki, ze względu na to, że w poz. 40 „zaliczka pobrana przez płatnika” nie można łączyć zaliczek pobranych i zapłaconych w terminie  z płatnościami, które uregulowane zostały dopiero w miesiącu, w którym sporządzona została korekta.

Rozumowanie takie prowadzi do absurdalnej sytuacji, w której  po stronie pracownika powstanie konieczność dopłaty podatku (taka konieczność wynikać będzie bowiem z zeznania rocznego skorygowanego zgodnie z wytycznymi organu podatkowego), a przecież pracownik, na podstawie art. 26a ordynacji podatkowej, jest zwolniony od wszelkich konsekwencji majątkowych wynikających z zaniżenia lub nieujawnienia przez płatnika dochodów w należytej wysokości.

Jak już wspomniano wcześniej, od tej zasady nie ma wyjątków. Dodatkowo taki sposób korekty prowadziłby do podwójnego opodatkowania tego samego dochodu – przez płatnika i podatnika. Dla wykładni prezentowanej przez fiskusa trudno więc znaleźć jakiekolwiek racjonalne uzasadnienie.

PIT-11 musi odzwierciedlać stan faktyczny

W odpowiedzi z 30 sierpnia 2011 (IBPBII/1/415-563/11/ASz) Izba Skarbowa w Katowicach zajmowała się pytaniem firmy, która w latach 2009 i 2010 opłaciła za kadrę zarządzającą składki na grupowe ubezpieczenie i nie odprowadziła zaliczek na podatek dochodowy i składek ZUS.

Wyjaśniła ona, że w marcu 2011  skorygowała deklaracje PIT-4R i PIT-11 za te okresy oraz przekazała zaległy podatek z należnymi odsetkami na konto urzędu skarbowego.W korektach PIT-11 za 2009  i 2010 r. wykazała przychód i dochód zwiększony o kwotę składki ubezpieczeniowej, a w pozycji „zaliczka pobrana przez płatnika” wykazano także kwotę podatku zapłaconego w marcu 2011.Zdaniem izby skarbowej płatnik postąpił nieprawidłowo. Wyjaśniła ona, że informacja PIT-11 powinna zawierać prawidłowe dane o osiągniętych przez podatnika dochodach podlegających opodatkowaniu PIT i pobranych w danym roku podatkowym zaliczkach na podatek.

„W związku z tym w poz. przychód i dochód skorygowanej informacji PIT-11 dotyczącej lat 2009 i 2010 należało wykazać kwotę zapłaconej w tychże latach składki. Kwota ta stanowi bowiem, łącznie z pozostałymi przychodami, przychód (dochód) lat podatkowych 2009 – 2010.