Prowadzenie oddzielnej ewidencji dla celów bilansowych i podatkowych przysparza firmom dodatkowej pracy. Dlatego często przyjmują one stawki podatkowe do naliczania odpisów amortyzacyjnych w księgach rachunkowych.
Nie zawsze jest to prawidłowe i może spowodować zniekształcone przedstawienie sytuacji majątkowej jednostki w sprawozdaniu finansowym.
Stawki podatkowe nie zawsze odpowiadają bowiem okresowi ekonomicznej użyteczności środka trwałego. Zastosowanie ich dla celów amortyzacji bilansowej może zatem prowadzić do zawyżania lub zaniżania wartości bilansowej środka trwałego i nie odzwierciedla jego faktycznego zużycia.
Jaka stawka
Zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych (CIT) odpisów amortyzacyjnych dokonuje się począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek trwały wprowadzono do ewidencji.
Przestaje się je naliczać z końcem miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym środek trwały postawiono w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono jego niedobór.
W przepisach podatkowych konkretnie wskazano więc moment rozpoczęcia amortyzacji. Natomiast ustawa o rachunkowości nie precyzuje, od kiedy naliczać odpisy umorzeniowe. Jej przepisy mówią jedynie, że amortyzację należy rozpocząć nie wcześniej niż po przyjęciu środka trwałego do używania.
W praktyce firmy zaczynają amortyzację bilansową w tym samym momencie co podatkową. Pozwala to na uniknięcie różnic między zyskiem bilansowym brutto a podstawą opodatkowania.
nakazuje naliczanie odpisów amortyzacyjnych od środka trwałego w drodze systematycznego, planowego rozłożenia jego wartości początkowej na ustalony okres amortyzacji. Stawka powinna więc odpowiadać okresowi ekonomicznej użyteczności środka trwałego. Ustalając go, jednostka powinna uwzględnić:
• liczbę zmian, na których pracuje środek trwały;
• tempo postępu techniczno-ekonomicznego;
• wydajność środka trwałego mierzoną liczbą godzin jego pracy lub liczbą wytworzonych produktów albo innym właściwym miernikiem;
• prawne lub inne ograniczenia czasu używania środka trwałego;
• przewidywaną przy likwidacji cenę sprzedaży netto istotnej pozostałości środka trwałego.
Ustawa o CIT nie definiuje w ogóle pojęcia okresu ekonomicznej użyteczności. Podaje stawki bezpośrednio w załączniku nr 1 do ustawy o CIT. Stawki te firma może obniżyć, a w niektórych wypadkach przepisy pozwalają na ich podwyższenie.
Przykład
Spółka akcyjna kupiła elektroniczną aparaturę kontrolno-pomiarową o wartości 500 tys. zł.
W załączniku 1 do ustawy o CIT dla tego środka trwałego przewidziana jest 25-proc. stawka amortyzacyjna.
Dla uproszczenia firma przyjęła ją również do naliczania amortyzacji bilansowej. Roczna amortyzacja wykazywana w księgach wyniosła więc 125 tys. zł.
A co byłoby, gdyby przyjęła stawkę uwzględniającą okres ekonomicznej użyteczności? Załóżmy, że zdaniem firmy zakupione środki trwałe będą przez nią używane przez dziesięć lat. Należałoby więc przyjąć 10-proc. stawkę. Wtedy wartość rocznych odpisów wynosiłaby 50 tys. zł. Oznacza to, że przyjęcie dla uproszczenia stawek podatkowych do naliczania amortyzacji bilansowej powoduje:
• w pierwszych latach zwiększenie rocznego kosztu amortyzacji o 75 tys. zł;
• obniżenie wyniku finansowego w pierwszych latach o 75 tys. zł;
• w kolejnych latach koszty byłyby zaniżone, a wynik finansowy zawyżony;
• środek trwały wcześniej by się całkowicie zamortyzował, a co się z tym wiąże wartość majątku byłaby zaniżona.
Odpisy jednorazowe
Ustawa o CIT mówi, że jeśli wartość początkowa środka trwałego w dniu przyjęcia składnika do używania jest równa lub niższa niż 3500 zł, to jednostka ma prawo dokonać jednorazowego odpisu amortyzacyjnego w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego albo w miesiącu następnym.
Takiego limitu nie znajdziemy w ustawie o rachunkowości. Wynika z niej jednak, że środki trwałe o niskiej jednostkowej wartości początkowej można amortyzować w sposób uproszczony przez dokonywanie zbiorczych odpisów dla grup środków zbliżonych rodzajem i przeznaczeniem lub jednorazowo odpisując wartość tego rodzaju środków trwałych. Większość firm ustala w polityce rachunkowości, że uproszczenia te można zastosować do środków trwałych o wartości nie wyższej niż 3500 zł.
Trzeba jednak pamiętać, że przyjęcie takiej zasady może znacznie wpłynąć na sprawozdania finansowe. Powoduje to zwiększenie kosztów jednostki i co za tym idzie zmniejszenie wyniku finansowego, a ponadto zaniżenie wartości majątku wykazywanego w sprawozdaniu finansowym.
Przykład
Spółka z o.o. postanowiła wymienić komputery 100 pracownikom. W styczniu kupiła więc 100 urządzeń o wartości 3000 zł każde. W sumie wydała 300 tys. zł. Zgodnie z przyjętą polityką rachunkowości wszystkie komputery od razu zaliczono do kosztów w ramach jednorazowej amortyzacji. Spowodowało to:
• spadek rentowności spółki,
• wzrost kosztów o 300 tys. zł,
• spadek wyniku finansowego o 300 tys. zł.
Gdyby spółka przyjęła, że komputery będą amortyzowane przez okres ich ekonomicznej użyteczności, załóżmy trzy lata, to koszty roczne z tytułu amortyzacji wyniosłyby tylko 100 tys. zł. Wynik finansowy byłby równomiernie obciążany co roku taką kwotą kosztów amortyzacji, a w bilansie przez trzy lata wykazywany byłby majątek.
Widać zatem, że wtedy sytuacja majątkowa jednostki przedstawiałaby się inaczej. Sprawozdanie finansowe wyglądałoby wtedy bardziej atrakcyjnie dla potencjalnych inwestorów i banków.
Uproszczenia powodem problemów
Jak pokazały przykłady, stosowanie przez firmy stawek podatkowych do amortyzacji naliczanej dla celów bilansowych może spowodować, że bilans przedstawia zaniżoną wartość majątku i wynik finansowy w pierwszych latach użytkowania środka trwałego jest zaniżony.
Należy zwrócić uwagę, że osłabia to między innymi zdolność kredytową firmy. Może więc spowodować problemy w uzyskaniu kredytu. Takie sprawozdanie finansowe przedstawia też firmę jako mniej atrakcyjną dla potencjalnych inwestorów oraz, co najistotniejsze, nie spełnia wymogu rzetelności.
Firmy nie powinny więc, co do zasady, stosować takich samych stawek amortyzacji dla celów podatkowych i bilansowych.
Autorka jest konsultantką w dziale audytu w Baker Tilly Poland
Zobacz także:
»
»
»
»
»
