W wyroku z 26 listopada 2010 (III SA/Wa 893/10) WSA w Warszawie podkreśla, że ciężar dowodu, że dana cena transferowa odbiega od rynkowej, spoczywa na organach podatkowych i organach kontroli skarbowej.

Obowiązek dokumentacyjny nie powoduje przesunięcia tego ciężaru na podatnika. Zatem sporządzając wymaganą w art. 9a ustawy o CIT dokumentację, podatnik ma obowiązek opisać stan faktyczny dotyczący transakcji w zakresie przewidzianym w przepisach.

Nie ma jednak obowiązku przedstawiać w dokumentacji argumentacji wskazującej, że ustalona cena zgodna jest z warunkami rynkowymi.

50 proc.

tyle wynosi stawka podatku, który jest naliczany przez organy podatkowe lub organy kontroli skarbowej, je

ś

li okre

ś

l

ą

one dochód podatnika w wysoko

ś

ci wy

ż

szej (strat

ę

w wysoko

ś

ci ni

ż

szej) ni

ż

zadeklarowana w zwi

ą

zku z transakcjami z podmiotami powi

ą

zanymi, a podatnik nie przedstawi dokumentacji cen transferowych

Nieco inaczej wypowiedział się WSA w Warszawie w wyroku z 4 lutego 2008 (III SA/Wa 1728/07). Wyjaśnił, że dokumentacja podatkowa w rozumieniu art. 9a ustawy o CIT ma przede wszystkim wykazać, że wynagrodzenie w transakcji zawartej pomiędzy podmiotami powiązanymi zostało ustalone na poziomie rynkowym, czyli nieróżniącym się od warunków, które ustaliły między sobą niezależne podmioty.

Analizując łącznie oba te orzeczenia oraz przepisy, należy dojść do wniosku, że zawarte w dokumentacji opisy funkcji, ryzyka i aktywów, kosztów (a dokładnie ich przypisanie każdej ze stron transakcji), warunków i formy płatności, a przede wszystkim opis metody kalkulacji ceny transakcyjnej nie powinny wzbudzać wątpliwości, że dołożono wszelkiej staranności w celu zapewnienia rynkowych podstaw do wyceny przedmiotu transakcji.

Podejście to potwierdza wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 marca 2011 (II FSK 1924/09). Wynika z niego, że dokumentacja podatkowa, której elementy określone są w art. 9a ustawy o CIT, jest z woli ustawodawcy podstawowym źródłem dowodowym zawierającym informacje umożliwiające przeprowadzenie analizy istoty działań gospodarczych oraz ich ocenę wskazującą, czy wynagrodzenie w transakcji zawartej pomiędzy podmiotami powiązanymi zostało ustalone na poziomie rynkowym.

Dane zawarte w dokumentacji umożliwiają ustalenie, czy dana transakcja została zawarta zgodnie z warunkami rynkowymi, czy służyła przerzuceniu dochodów pomiędzy jej stronami w celu uniknięcia zapłaty podatku.

Brak zysku przyczyną problemów

WSA w Warszawie w wyroku z 10 stycznia 2011 (III SA/Wa 2647/10)

wskazuje,

ż

e je

ś

li w danej transakcji nie ustalono np. metody i sposobu kalkulacji zysków, bo takiego zysku (mar

ż

y) po prostu nie b

ę

dzie, to nale

ż

y t

ę

okoliczno

ść

wskaza

ć

.

Oczywiście, w praktyce należy podchodzić to tego rodzaju wskazówek niezwykle ostrożnie. Nieustalenie metody kalkulacji ceny i (lub) zysku czy brak marży w transakcjach pomiędzy podmiotami powiązanymi może być przyczyną problemów. Rodzą one ryzyko kwestionowania cen transferowych. Brak marży powinien być uzasadniony.

Przyznać należy, że wykonywanie usług bez marży nie jest standardową sytuacją i budzi wątpliwości, szczególnie gdy postępują tak podmioty powiązane. Między innymi dla takich przypadków powstał obowiązek dokumentowania transakcji i badania, czy nie doszło do transferu zysków.

Lepiej mniej niż wcale

WSA w Warszawie w wyroku z 10 stycznia 2011 dodaje, że sama dokumentacja powinna jednak, co do zasady, zostać sporządzona, nawet jeśli będzie miała postać okrojoną. Nawet wtedy może być źródłem istotnych informacji dla organów podatkowych albo organów kontroli skarbowej np. w celu uzyskania wyjaśnienia, dlaczego podmioty powiązane wykonują usługi po kosztach.

Należy jednak pamiętać, że dokumentacja powinna być kompletna. Na przykład niezawarcie w dokumentacji opisu metody kalkulacji cen i zysku może być uznane przez kontrolujących za niespełnienie formalnych wymogów ustawowych i być powodem odrzucenia (nieprzyjęcia) dokumentacji, powodując zastosowanie 50-proc. stawki podatku do oszacowanego dochodu.

Bez sankcyjnej stawki

Prawidłowo sporządzona dokumentacja działa na korzyść podatnika. Trzeba pamiętać, że jeśli firma ma dokumentację spełniającą wymogi ustawowe, to w razie zakwestionowania przez organy podatkowe lub skarbowe ceny w transakcji zawieranej z podmiotem powiązanym podatek zostanie obliczony według 19-proc., a nie 50-proc. stawki.

Natomiast przedstawienie argumentów potwierdzających, że w dokumentowanej transakcji zastosowano cenę rynkową, dodatkowo redukuje ryzyko zakwestionowania dochodów realizowanych w danej transakcji.

Jak ograniczyć ryzyko

Aby zredukować ryzyko kwestionowania ceny transakcyjnej lub zysku osiąganego przez strony w kontrolowanej transakcji, należy niezależnie od wywiązania się z obowiązku dokumentacyjnego spełnić obowiązek ustalania warunków transakcji na zasadach rynkowych. Jest to fundamentalny obowiązek ciążący na podmiotach zawierających transakcje z podmiotami powiązanymi (kapitałowo, osobowo, majątkowo). Paradoksalnie bywa on lekceważony.

W celu wykazania, że ceny stosowane w transakcji z podmiotem powiązanym (faktycznie, bez względu na to czy przekraczają dokumentacyjne progi ustawowe czy nie) ustalono na poziomie rynkowym, podatnik powinien zasadniczo upewnić się, że transakcję na takich warunkach zawarłyby podmioty niepowiązane. W tym celu należy przeprowadzić odpowiednie analizy. Są one dokładniejsze i bardziej wiarygodne, gdy są wykonywane na bieżąco, a nie dopiero po latach (gdy organy podatkowe zażądają dokumentacji).

Niektórzy uważają, że w przypadku przekroczenia progów ustawowych wystarczy przygotowanie materiału dowodowego potwierdzającego, że cena użyta w transakcji z podmiotem powiązanym jest rynkowa.

Nie zwalnia to jednak z obowiązku przygotowania wymaganej przez przepisy dokumentacji cen transferowych. Nieprzedstawienie dokumentacji na żądanie organów podatkowych skutkuje bowiem powstaniem odpowiedzialności karnoskarbowej dla osób odpowiedzialnych za jej sporządzenie. Osobami takimi w spółkach są członkowie zarządu lub właściciele.

Forma dokumentacji

W wyroku z 16 sierpnia 2010 (I SA/Wr 678/10) WSA we Wrocławiu zwraca uwagę, że dokumentacja przedłożona w formie luźnie powiązanych ze sobą materiałów źródłowych, takich jak e-maile, do tego sporządzonych w języku angielskim, nie spełnia wymogów dokumentacyjnych. Sąd przyznał, że ustawa nie wskazuje formy, w jakiej powinna zostać sporządzona dokumentacja z art. 9a ust. 1 ustawy o CIT. Podatnicy mają swobodę w dobieraniu formy opracowywanej dokumentacji.

Niewątpliwie jednak dokumenty przedkładane organom podatkowym muszą być sporządzone w języku polskim. Sąd podkreślił, że przedłożenie biuletynów czy broszur informacyjnych może świadczyć o ogólnej działalności firmy czy grupy kapitałowej, nie pełni jednak funkcji dowodu potwierdzającego wykonanie konkretnej usługi (na zasadach takich, jak dokumentacja przygotowana według wymogów ustawy o CIT).

Opracowując samodzielnie dokumentację, przede wszystkim należy zawrzeć w niej wszystkie elementy wymagane w art. 9a ustawy o CIT lub art. 25a ustawy o PIT. Co istotne, nie chodzi jedynie o zamieszczenie w treści dokumentacji „nagłówków” zgodnych z elementami wskazanymi w tych przepisach, ale o podanie odpowiednich danych zgodnych z realiami zawieranej i dokumentowanej transakcji.

Komentuje Anna Sikora-Lizak doradca podatkowy, menedżer zespołu cen transferowych w Kancelarii Ożóg i Wspólnicy

Przepisy nie określają, kiedy trzeba sporządzić dokumentację cen transferowych. Nakazują jednak przekazać ją na formalne żądanie ze strony kontrolujących w ciągu siedmiu dni kalendarzowych. Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji z 2 sierpnia 2007 (1401/BP-II/4210-38/07/JM) potwierdziła, że nie ma obowiązku na bieżąco sporządzać dokumentacji.

Brak jednoznacznego przepisu powoduje jednak, że ustawy o podatkach dochodowych można różnie rozumieć. Świadczy o tym wyrok WSA w Warszawie z 5 lutego 2008 (III SA/Wa 1728/07).

Sąd podnosi, że bez znaczenia pozostaje okoliczność, czy podatnik ma informację o istnieniu powiązania z podmiotem, z którym zawiera transakcję. Obowiązek sporządzenia dokumentacji powstaje bowiem na mocy art. 9a ust. 1, 2 i 3 ustawy o CIT, gdy wystąpią wskazane w nich okoliczności. Już to rodzi obowiązek sporządzenia dokumentacji.

Przepisy nie określają wprawdzie terminu, w jakim powinna być ona sporządzona, ale biorąc pod uwagę treść powołanych przepisów, charakter tej dokumentacji i cel, jakiemu ma służyć, należy przygotowywać ją na bieżąco, czyli gdy wystąpią powyższe okoliczności.

Jak się wydaje, taka wykładnia sądu wynika jednak głównie ze względów praktycznych. Tłumaczy on bowiem, że ustawowy termin siedmiu dni na przedstawienie dokumentacji podatkowej nie jest wystarczający na jej przygotowanie. Dokumentacja podatkowa powinna więc być sporządzana przez podatników na bieżąco, a nie jedynie na wypadek kontroli organów podatkowych.

Z tego typu wyjaśnieniem uzasadniającym potrzebę bieżącego prowadzenia dokumentacji i gromadzenia przez podatników dowodów źródłowych potwierdzających wykonanie transakcji na zasadach rynkowych należy się zgodzić. Faktycznie, przygotowanie rzetelnej dokumentacji, wyczerpująco opisującej transakcję po upływie trzech – pięciu lat może być kłopotliwe, zwłaszcza gdy odejdą z firmy pracownicy mający niezbędną wiedzę.

Zobacz więcej w serwisie:

Dobra Firma

»

Podatki i księgi

»

Podatek dochodowy

»

PIT i CIT

»

Ceny transferowe i porozumienia cenowe