Nie ma VAT w rozliczeniach między spółką i jej oddziałem

Utworzenie oddziału umożliwia rozszerzenie działalności gospodarczej spółki na rynku krajowym lub zagranicznym. Również spółki z siedzibą poza granicami Polski niejednokrotnie decydują się na funkcjonowanie poprzez strukturę oddziału w naszym kraju.

Z analizy przepisów dotyczących oddziałów przedsiębiorców krajowych i zagranicznych wynika, że tego rodzaju forma działalności przedsiębiorcy, jakkolwiek ekonomicznie niezależna, prawnie nie jest samodzielną strukturą, ale integralną częścią przedsiębiorcy, który utworzył oddział.

[ramka][b]Gdzie szukać regulacji prawnych [/b]

W polskim ustawodawstwie nie ma jednego aktu prawnego, który określałby w sposób uniwersalny zasady tworzenia i funkcjonowania oddziałów spółek krajowych. Niemniej dopuszczalność stosowania tej formy organizacyjnoprawnej nie budzi żadnych wątpliwości.

Przepisy dotyczące oddziałów rozproszone są po różnych ustawach, w tym m.in. w ustawie o Krajowym Rejestrze Sądowym, [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=C4D974F1FF1A718DEDF174AA6983D419?n=1&id=324433&wid=347265]ustawie o rachunkowości[/link] czy też w przepisach ustaw podatkowych.

Jeżeli natomiast chodzi o tworzenie oddziałów w Polsce przez spółki zagraniczne, szczegółowe przepisy dotyczące tej materii zawiera [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr?n=1&id=345827]ustawa z 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn. z 2007 r. DzU nr 155, poz.1095 ze zm.)[/link].

Zawiera też ona legalną definicję pojęcia oddział. Zgodnie z art. 5 pkt 4 tej ustawy oddział to wyodrębniona samodzielna organizacyjnie część działalności gospodarczej, wykonywanej przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności. Pojęcie to można odnieść zarówno do oddziałów polskich, jak i zagranicznych przedsiębiorstw.

Z definicji oddziału wynika, że jego istotą jest prowadzenie za pomocą wyodrębnionych środków technicznych (np. osobne hale fabryczne, maszyny i urządzenia oraz pozostałe środki techniczne), z osobnym personelem oddziału i przy wykorzystaniu własnych środków finansowych oddziału (samodzielność oddziału) określonej części działalności gospodarczej przedsiębiorcy poza jego siedzibą lub głównym miejscem wykonywania działalności.

Taka struktura oddziału umożliwia mu samodzielną realizację wyznaczonych celów ekonomicznych. To z kolei przyczynia się do zwiększenia efektywności przedsiębiorcy, który taki oddział utworzył.W odniesieniu do oddziałów przedsiębiorstw zagranicznych ustawa o swobodzie działalności gospodarczej stanowi między innymi, że przedsiębiorca zagraniczny tworzący oddział może wykonywać działalność gospodarczą wyłącznie w zakresie przedmiotu swojej działalności (art. 86).

Zatem gdyby działalność przedsiębiorcy zagranicznego na terytorium Polski miała wykraczać poza ten zakres, wówczas nie byłoby możliwe wykonywanie jej w formie oddziału.[/ramka]

Stanowisko takie jest powszechnie prezentowane w doktrynie (tak m.in. Konrad Kohutek w komentarzu do art. 5 [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr?n=1&id=345827]ustawy z 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej[/link], LEX/el. 2005) i w orzecznictwie sądów [b](zob. m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 8 lutego 2006 r., ).[/b]

Brak samodzielnej osobowości prawnej oddziału ma również istotny wpływ na rozliczenia VAT od „transakcji” realizowanych pomiędzy przedsiębiorcą (spółką) a utworzonym przez niego oddziałem.

[srodtytul]Utrata statusu podatnika[/srodtytul]

Po przystąpieniu Polski do Unii Europejskiej zmienił się status oddziału jako podatnika VAT. Jak bowiem wynika z przepisów uchylonej już ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, oddział mógł posiadać status odrębnego od macierzystej spółki podatnika, o czym mówił wyraźnie art. 5 ust. 2, zgodnie z którym za zgodą właściwego organu podatkowego podatnikami mogą być również zakłady (oddziały) osoby prawnej wykonujące czynności, o których mowa w art. 2, jeżeli samodzielnie sporządzają bilans.

Zupełnie odmienne rozwiązanie przyniosła ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=17D1F175CBC1000681743E9D550EDE8C?n=1&id=172827&wid=337454]ustawa o VAT[/link]). Zgodnie bowiem z jej art. 160 ust. 3 osoba prawna, której zakłady (oddziały) rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje 1 maja 2004 r. we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki swojego zakładu (oddziału), który przestał być wyodrębnionym podatnikiem, w zakresie, w jakim dotyczą podatku od towarów i usług.

[srodtytul]Były wątpliwości[/srodtytul]

Pozbawienie oddziału statusu podatnika VAT znacząco wpłynęło na kwalifikację rozliczeń w zakresie VAT między spółką a jej oddziałem z tytułu transakcji realizowanych pomiędzy tymi jednostkami.

Na tle obowiązującej od 1 maja 2004 r. ustawy o VAT pojawiły się wątpliwości co do tego, jak traktować świadczenia (dostawy towarów i świadczenie usług) realizowane przez spółkę na rzecz oddziału oraz przez oddział na rzecz spółki.

Co więcej pytania o charakter tego rodzaju świadczeń zrodziły się również w innych państwach Unii Europejskiej w związku z wdrożeniem do przepisów krajowych regulacji zawartych w VI dyrektywie.

Wątpliwości w tym zakresie rozwiał m.in. [b]wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z 23 marca 2006 (C-210/04)[/b] w sprawie FCE Bank plc. Trybunał orzekł, że stały zakład mający siedzibę w innym państwie członkowskim, niebędący pod względem prawnym podmiotem odrębnym od spółki, do której należy, na rzecz którego spółka świadczy usługi, nie może być uznany za podatnika z racji obciążenia go kosztami z tytułu świadczenia tych usług .

[ramka][b]Co orzekł Europejski Trybunał Sprawiedliwości[/b]

Wyrok ETS zapadł w wyniku pytań prejudycjalnych, skierowanych przez włoski Najwyższy Sąd Kasacyjny, na kanwie następującego sporu. Brytyjski FCE Bank plc utworzył we Włoszech oddział FCE IT.

Oddział ten nabywał od spółki macierzystej wiele świadczeń (m.in. doradztwo, zarządzenie, przetwarzanie danych), za które był obciążany. FCE IT rozliczał z tego tytułu VAT na zasadzie samoopodatkowania (tzw. mechanizm reverse charge), jednak ostatecznie uznał takie rozliczenie za bezpodstawne i złożył wniosek o zwrot VAT wykazanego na fakturach wewnętrznych wystawionych w związku z opodatkowaniem świadczeń nabywanych od spółki macierzystej.

W toku postępowania włoskie Ministerstwo Finansów stwierdziło, że usługi świadczone przez FCE Bank objęte są VAT ze względu na podmiotową niezależność FCE IT. Dlatego płatności na rzecz spółki dominującej powinny być uznane za opodatkowane świadczenie wzajemne.

W wyniku tego sporu włoski sąd skierował do ETS trzy pytania prejudycjalne, w tym m.in. o to, czy na gruncie przepisów VI dyrektywy oddział spółki z innego państwa członkowskiego, nieposiadający samodzielnie odrębnej osobowości prawnej, korzystający z usług wykonywanych przez tę spółkę, może być traktowany jako podatnik w związku z przypisaniem mu kosztów związanych z tymi usługami.

ETS odwołując się do art. 2 pkt 1 i 4 VI dyrektywy, określających pojęcie świadczenia usług i pojęcie podatnika, orzekł, że świadczenie usług podlega VAT tylko wtedy, gdy między usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych.

ETS uznał, że dla ustalenia, czy tego rodzaju stosunek istnieje między spółką a jej oddziałem, dla celów VAT należy zbadać, czy oddział wykonuje samodzielną (niezależną) od spółki działalność gospodarczą. W rozpatrywanej sprawie włoski oddział brytyjskiego banku nie ma statusu niezależnego podmiotu. Dlatego nie może być uznany za podatnika z tytułu obciążenia go kosztami świadczenia na jego rzecz usług przez spółkę, do której należy. [/ramka]

[srodtytul]Minister wyjaśnił...[/srodtytul]

Wyrok ten istotnie wpłynął na rozstrzygnięcia polskich organów podatkowych i sądów administracyjnych dotyczące kwalifikacji świadczeń realizowanych w ramach struktury spółka – oddział.

[b]Minister finansów w piśmie wyjaśniającym z 28 marca 2007 r. (PT5-033-4/2006/ IN/665)[/b], skierowanym do organów podatkowych, odwołując się m.in. do tego orzeczenia, stwierdził, że gdy przedsiębiorca zagraniczny wykonuje w Polsce czynności podlegające VAT, to w zakresie, w jakim te czynności wykonywane są na terytorium Polski (tu znajduje się miejsce ich świadczenia), staje się on podatnikiem VAT w Polsce.

[wyimek]Oddział spółki nie ma statusu odrębnego podatnika VAT, a wzajemne świadczenia (dostawy towarów i świadczenie usług) pomiędzy spółką a utworzonym przez nią oddziałem nie są opodatkowane[/wyimek]

Minister wyjaśnił również, że w sytuacji gdy spółka zagraniczna utworzy oddział zgodnie z przepisami ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, za pośrednictwem którego będzie prowadzona w Polsce działalność opodatkowana, to spółka ta będzie w takim zakresie podatnikiem polskiego VAT.