Kiedy danina zapłacona fiskusowi zmniejsza podstawę opodatkowania

Wyjątki od reguły, że zapłacone w związku z działalnością gospodarczą podatki są kosztem uzyskania przychodów, zostały przewidziane w art. 23 ust. 1 [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=F2E887FE086DC1759E63324E65DE1105?id=80474]ustawy o PIT[/link] i odpowiednio art. 16 ust. 1 [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=C09382B178A43C049BEFB37FE6D69C89?id=115893]ustawy o CIT[/link].

[srodtytul]PIT, CIT...[/srodtytul]

Takim wyjątkiem jest podatek dochodowy – tak samo PIT, jak i CIT. Z orzecznictwa wynika, że wyłączenie z kosztów dotyczy nie tylko podatku dochodowego zapłaconego w Polsce, ale też za granicą. Jak stwierdził [b]WSA w Warszawie w wyroku z 12 stycznia 2004 r. (III SA 731/02)[/b]: „Żaden podatek dochodowy – także podatek dochodowy nałożony przez państwo inne niż Polska – nie może być kosztem uzyskania przychodów w związku z treścią art. 16 ust. 1 pkt 15 ustawy o CIT”.

Pogląd ten poparł [b]NSA w wyroku z 19 listopada 2004 r. (FSK 1240/04)[/b]. Podkreślił, że ustawa o CIT nie definiuje pojęcia podatku, ale używa go również w odniesieniu do należności publicznoprawnych płaconych na rzecz obcego państwa. Wyłączenie zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 15 ustawy o CIT dotyczy zatem również podatku dochodowego płaconego w innym państwie.

Organy podatkowe, powołując się na to wyłączenie, odmawiają także prawa zaliczenia do kosztów podatku u źródła uiszczonego przez polskiego przedsiębiorcę od wynagrodzenia wypłacanego zagranicznemu kontrahentowi (np. z tytułu odsetek, licencji czy tzw. usług niematerialnych). Oczywiście, jeśli danina zapłacona za podatnika mieści się w kwocie wynagrodzenia brutto, nie ma z tym problemu – wynagrodzenie w całości może być kosztem firmy (jeśli ma związek z uzyskiwanym przez nią przychodem).

Kłopoty się pojawiają, gdy zgodnie z umową firma ma wypłacić kontrahentowi wynagrodzenie w kwocie brutto, a z własnych środków pokryć równowartość podatku.

Spójrzmy na sprawę rozpatrywaną przez [b]WSA w Warszawie w wyroku z 27 maja 2008 r. (III SA/Wa 1985/07)[/b]. Spółka zobowiązała się do poniesienia kosztu podatku u źródła, który obciąża odsetki wypłacane holenderskiemu pożyczkodawcy. Argumentowała, że równowartość tego podatku jest wydatkiem związanym z pożyczką i warunkującym możliwość jej uzyskania. Gdyby nie dostała pożyczki, musiałaby przecież zaciągnąć kredyt w banku, a odsetki byłyby kosztem.

Organy podatkowe stwierdziły natomiast, że odprowadzenie tego podatku za kontrahenta nie ma związku z przychodem. Podkreśliły także, że art. 16 ust. 1 pkt 15 ustawy o CIT wyłącza podatek dochodowy z kosztów, nie rozróżniając, czy chodzi o „własny”, czy też „cudzy”. Sąd stanął w tym wypadku po stronie podatnika.

[srodtytul]...i podatek od darowizny[/srodtytul]

Art. 23 ust. 1 pkt 12 ustawy o PIT wyłącza też z kosztów podatek od spadków i darowizn. Może być on jednak kosztem w razie odpłatnego zbycia nieruchomości, niektórych praw spółdzielczych i prawa wieczystego użytkowania gruntu, otrzymanych w spadku lub darowiźnie (zob. art. 22 ust. 6d ustawy o PIT). W tym wypadku chodzi jednak o inne niż działalność gospodarcza źródło przychodów.

[srodtytul]PCC, opłata targowa i podatek od nieruchomości[/srodtytul]

Raczej bez przeszkód ujmiemy w kosztach firmy podatek od czynności cywilnoprawnych (PCC), od nieruchomości, od środków transportu. Do kosztów zaliczymy także: opłatę targową i opłatę skarbową.

Oczywiście, daniny te muszą spełniać ogólną definicję kosztu uzyskania przychodu, tj. służyć osiągnięciu przychodu, zachowaniu lub zabezpieczeniu jego źródła, czyli mieć związek z działalnością gospodarczą. Organy podatkowe kwestionują ten związek w przypadku PCC płaconego przez spółki w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego (zmianą umowy spółki). Twierdzą, że zapłacony PCC jest w tym wypadku związany z przychodem neutralnym podatkowo, zatem nie będzie kosztem podatkowym. Ich stanowisko ma potwierdzenie w orzecznictwie (np. wyrok [b]WSA w Bydgoszczy z 10 lutego 2009 r., I SA/Bd 792-93/08)[/b], choć jest też bardzo wiele orzeczeń, w których sądy nie podzieliły tego poglądu (np. wyroki: [b]WSA w Olsztynie z 10 grudnia 2008 r., I SA/Ol 504/08, WSA w Warszawie z 21 listopada 2008 r., III SA/Wa 1700/08[/b]). Kwestia ta czeka więc na ostateczne rozstrzygnięcie.

Najczęściej wymienione wyżej podatki i opłaty są kosztem bezpośrednio, ale też może być tak, że zwiększają wartość początkową składnika majątku trwałego: środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej (tak jest np. z PCC naliczonym przy ich nabyciu) i stają się kosztem uzyskania w postaci odpisów amortyzacyjnych. Z tym że gdy zwiększą wartość początkową środka trwałego niepodlegającego amortyzacji (np. gruntu), będą mogły być zaliczone do kosztów podatkowych dopiero w momencie jego zbycia.

[srodtytul]Akcyza[/srodtytul]

Kosztem uzyskania jest też podatek akcyzowy, z tym że została z takich kosztów wyłączona akcyza od ubytków wyrobów akcyzowych nieobjętych zwolnieniem z tego podatku (a więc zgodnie z art. 30 ust. 3 – 5 [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=2AEAE62445BCD2D11951526E3319012D?id=296270]ustawy o akcyzie z 6 grudnia 2008 r.[/link] ubytków innych niż powstałe wskutek zdarzenia losowego i siły wyższej oraz przekraczających normy ustalone dla danego podatnika przez naczelnika urzędu celnego).

[srodtytul]Odsetki od zaległości[/srodtytul]

Z kosztów uzyskania przychodu zostały wyłączone odsetki od wszelkich zaległości podatkowych, także z tytułu tych podatków, które możemy ująć w firmowych kosztach. Wyłączenie to dotyczy też odsetek z tytułu nieterminowej wpłaty pozostałych należności budżetowych i innych należności, do których stosuje się przepisy ordynacji podatkowej (np. składek na ubezpieczenia społeczne). Nie obejmuje ono opłaty prolongacyjnej – uiszczanej w wysokości połowy odsetek za zwłokę – w wypadku np. rozłożenia podatku na raty czy odroczenia terminu płatności. Można ją więc zaliczyć do kosztów firmy. Potwierdza to [b]pismo Ministerstwa Finansów z 25 stycznia 1996 r., PO2/11-9607-01545/95[/b].

[ramka][b]Ważne[/b]

[b]Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów[/b]:

> podatku dochodowego, podatku od spadków i darowizn, [b](art. 23 ust. 1 pkt 12 ustawy o PIT i art. 16 ust. 1 pkt 15 ustawy o CIT)[/b]

> odsetek za zwłokę z tytułu nieterminowych wpłat należności budżetowych i innych należności, do których stosuje się przepisy [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=8184F815BF349834235C48C51F2EDB0A?id=176376]ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa[/link], [b](art. 23 ust. 1 pkt 18 ustawy o PIT i art. 16 ust. 1 pkt 21 ustawy o CIT)[/b]

> podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów:

[b]a)[/b] podatek naliczony:

– jeżeli podatnik zwolniony jest od podatku od towarów i usług lub nabył towary i usługi w celu wytworzenia albo odprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług,

– w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług – jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej,

[b]b)[/b] podatek należny w przypadku:

– importu usług oraz wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, jeżeli nie stanowi on podatku naliczonego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług; kosztem uzyskania przychodów nie jest jednak podatek należny w części przekraczającej kwotę podatku od nabycia tych towarów i usług, która mogłaby stanowić podatek naliczony w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług,

– przekazania lub zużycia przez podatnika towarów lub świadczenia usług na potrzeby reprezentacji i reklamy, obliczony zgodnie z odrębnymi przepisami,

[b]c)[/b] kwota podatku od towarów i usług, nieuwzględniona w wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, podlegających amortyzacji zgodnie z art. 22a – 22o, lub dotycząca innych rzeczy lub praw niebędących środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi podlegającymi tej amortyzacji, w tej części, w której dokonano korekty powodującej zmniejszenie podatku odliczonego zgodnie z art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług, [b](art. 23 ust. 1 pkt 43 ustawy o PIT i art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy o CIT)[/b]

> strat powstałych w wyniku nieobjętych zwolnieniem od podatku akcyzowego ubytków wyrobów akcyzowych oraz podatku akcyzowego od tych ubytków, [b](art. 23 ust. 1 pkt 44 ustawy o PIT i art. 16 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT)[/b][/ramka]

[ramka][b]Cło też do odliczenia[/b]