Zmiana ta dotyczy klauzul waloryzacyjnych opartych na kursie waluty obcej. Na ich podstawie pożyczkobiorca (kredytobiorca) zobowiązuje się do spłaty kwoty głównej pożyczki (kredytu) będącej równowartością określonej w walucie obcej sumy – takiej samej na dzień jej zaciągnięcia oraz spłaty. W wyniku stosowania klauzul waloryzacyjnych kwota główna pożyczki (kredytu) – w złotych – może się zmienić.
[srodtytul]Różnice neutralne...[/srodtytul]
[b]Do tej pory przyjmowano, że różnice między nominalną kwotą pożyczki a zwaloryzowaną spłatą nie wywierają skutków podatkowych.[/b]
Przykładowo [b]NSA w wyroku z 9 maja 2000 r. (III SA 1804/99) [/b]stwierdził: „Niezasadny jest pogląd, że koszty poniesione na spłatę pożyczki w walucie polskiej, której kwota była większa niż jej wartość nominalna poprzez jej waloryzację wyrażoną w markach niemieckich, należy uznać za koszt uzyskania przychodu”.
Z kolei w[b] wyroku z 16 czerwca 1997 r. (I SA/Wr 1642/96) NSA[/b] podkreślił: „dopłaty waloryzacyjne z tytułu umowy pożyczki nie stanowią »innego źródła« przychodów w rozumieniu art. 20 ust. 1 ustawy o PIT, nie są również przychodami z kapitałów pieniężnych (art. 17 ustawy). Dopłaty te nie stanowią więc dochodu podlegającego opodatkowaniu”.
[srodtytul]...teraz może powstać przychód... [/srodtytul]
[b]Od 1 stycznia 2009 r. sytuacja się zmieni. Wprowadzone zostają bowiem przepisy, zgodnie z którymi walutowe klauzule waloryzacyjne mogą skutkować – zarówno u pożyczkobiorcy, jak i pożyczkodawcy – powstaniem przychodów bądź kosztów.[/b] Mówi o tym art. 14 ust. 2 pkt 7g oraz art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT.
Jeśli pożyczkobiorca (kredytobiorca) wskutek zastosowania klauzuli waloryzacyjnej musi zwrócić niższą kwotę główną pożyczki (kredytu), wówczas powstała różnica (między kwotą, na jaką pierwotnie opiewała pożyczka, a kwotą zwracaną) jest dla niego przychodem.
[ramka][b]Przykład[/b]
Firma X zaciągnęła na początku 2009 r. pożyczkę na sześć miesięcy. Umówiła się, że – niezależnie od odsetek – zwrócić będzie musiała kwotę będącą równowartością 5000 euro. Wskutek zmian kursów po sześciu miesiącach oddała kwotę główną pożyczki niższą o 500 zł. Kwota ta („zaoszczędzona” w wyniku zastosowania klauzuli waloryzacyjnej w umowie pożyczki) jest dla niej przychodem podatkowym.[/ramka]
[srodtytul]...lub koszt [/srodtytul]
Natomiast gdy pożyczkobiorca (kredytobiorca) wskutek zastosowania walutowej klauzuli waloryzacyjnej musi zwrócić większą kwotę główną pożyczki (kredytu), to powstała różnica jest dla niego kosztem uzyskania przychodów. Będzie mógł go potrącić w momencie dokonywania spłaty pożyczki (kredytu). Wówczas bowiem powstanie różnica stanowiąca koszt uzyskania przychodu.
[ramka][b]Przykład[/b]
Firma Y zaciągnęła w 2009 r. pożyczkę na 12 miesięcy. Umówiła się, że zwróci kwotę główną pożyczki będącą równowartością 3000 USD. Wskutek zmian kursów firma Y po sześciu miesiącach musiała oddać kwotę główną pożyczki wyższą o 270 zł. Różnica ta jest dla niej kosztem uzyskania przychodów.[/ramka]
[srodtytul]Wykazuje też ten, kto daje [/srodtytul]
Walutowe klauzule waloryzacyjne wywierają także skutki u pożyczkodawcy. Jeśli otrzyma wyższą kwotę główną pożyczki, wówczas powstała różnica (między kwotą, na jaką pierwotnie opiewała pożyczka, a kwotą zwróconą przez pożyczkobiorcę) jest dla niego przychodem.
[ramka][b]Przykład[/b]
Firma X udzieliła w 2009 r. kontrahentowi pożyczki na sześć miesięcy. Strony umówiły się, że zwrócona zostanie kwota główna pożyczki będąca równowartością 2000 euro. Wskutek zmian kursów firma X po sześciu miesiącach otrzymała kwotę główną pożyczki wyższą o 300 zł. Kwota ta jest dla niej przychodem podatkowym.[/ramka]
Natomiast koszty u pożyczkodawcy powstają wtedy, gdy wskutek zastosowania walutowej klauzuli waloryzacyjnej otrzyma kwotę główną niższą niż przekazana tytułem pożyczki (kredytu). Różnica ta – stanowiąca swego rodzaju stratę pożyczkodawcy – jest dla niego kosztem uzyskania przychodów.
[ramka][b]Przykład[/b]
Firma X udzieliła w 2009 r. kontrahentowi pożyczki na trzy miesiące. Strony umówiły się, że zwrócona zostanie kwota główna pożyczki będąca równowartością 5000 USD. Wskutek zmian kursów firma X po trzech miesiącach otrzymała kwotę główną pożyczki niższą o 500 zł. Różnica ta jest dla niej kosztem uzyskania przychodów.[/ramka]
[ramka][b]Nie każda waloryzacja jest rozliczana[/b]
Nowe przepisy mówią wyłącznie o klauzulach waloryzacyjnych opartych na kursach walut.
Nie odnoszą się do innych mierników, np. stopy inflacji, wskaźników bankowych, ceny papierów wartościowych, ceny kruszców. Wynika z tego, że w razie waloryzowania kwot pożyczki (kredytu) na podstawie innych mierników waloryzacji różnice między kwotą główną zaciąganą (udzielaną) a kwotą spłacaną (otrzymywaną) nie prowadzą do powstania przychodów czy kosztów.
[b]Przykład[/b]
Firma X zaciągnęła pożyczkę na 12 miesięcy. Była ona waloryzowana według średnich cen materiałów budowlanych (na podstawie systemu Sekocenbud). Po 12 miesiącach musiała oddać kwotę pożyczki wyższą o 1000 zł. Nie wywiera to żadnych skutków podatkowych.
Takie ograniczenie należy ocenić negatywnie. Jeśli już ustawodawca zdecydował się, że klauzule waloryzacyjne powodują skutki podatkowe, to powinien konsekwentnie odnieść się do wszystkich takich klauzul, a nie tylko tych opartych na kursie waluty.[/ramka]
[i]Autor jest doktorem nauk prawnych[/i]
