Urząd może kwestionować transakcje z firmą małżonka

Jeśli odbiegają od warunków rynkowych, może oszacować dochód, co skutkować będzie z reguły wyższym podatkiem.

Pośród powiązań personalnych art. 11 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej ustawa o CIT) wymienia powiązania o charakterze rodzinnym. Analogiczne unormowanie zawiera art. 25 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej ustawa o PIT). Chodzi o powiązania pomiędzy podmiotami krajowymi lub osobami pełniącymi w nich funkcje zarządzające lub kontrolne albo nadzorcze.

Powiązania rodzinne to – zgodnie z art. 11 ust. 6 ustawy o CIT (odpowiednio art. 25 ust. 6 ustawy o PIT) – małżeństwo, pokrewieństwo lub powinowactwo do drugiego stopnia włącznie.

Przepisy kodeksu rodzinnego i opiekuńczego (dalej k.r.o.) nie definiują instytucji małżeństwa. W piśmiennictwie spotyka się poglądy określające je jako trwały, ale nie nierozerwalny związek mężczyzny i kobiety oparty na obowiązujących uregulowaniach prawnych i opierający się na równouprawnieniu stron. Małżeństwo zostaje zawarte, gdy mężczyzna i kobieta jednocześnie obecni złożą przed kierownikiem urzędu stanu cywilnego oświadczenia, że wstępują ze sobą w związek małżeński.Dla powstania powiązań rodzinnych nie ma znaczenia, jaki ustrój majątkowy istnieje pomiędzy małżonkami.

Związek małżeński nie jest nierozerwalny. Może ustać np. z przyczyn naturalnych (śmierć współmałżonka) czy też w rezultacie rozwodu. W obu przypadkach przestaje istnieć powiązanie rodzinne.

Z punktu widzenia ustaw o CIT i o PIT inne formy faktycznych związków imitujące małżeństwo (konkubinat) nie będą uznawane za powiązania rodzinne. Nieuregulowanie tego zagadnienia w przepisach uniemożliwia, w opinii zarówno doktryny jak i orzecznictwa, stosowanie do konkubinatu przez analogię przepisów o małżeństwie.

Pojawia się jednak pytanie: czy na gruncie przepisów o cenach transferowych taki związek między dwoma osobami faktycznie pozostaje bez wpływu na warunki ewentualnych transakcji zawieranych pomiędzy spółkami, w których osoby takie pełnią np. funkcje właścicielskie? W odniesieniu do powiązań zarządczych, nadzorczych czy też kontrolnych dość powszechnie przyjmuje się, że o ich istnieniu decyduje nie samo zasiadanie w organach statutowych spółki, ale faktyczny wpływ na zarządzanie, nadzór lub kontrolę danym przedsiębiorstwem. Wobec tego czy konsekwentnie nie powinno się uwzględniać również rzeczywistych możliwości ułożenia warunków transakcji odmiennie od rynkowych w przypadku innych typów powiązań?

Problematyczna jest też kwestia separacji, zwłaszcza tzw. separacji faktycznej, która zasadniczo oznacza zerwanie wspólnego pożycia, ale bez poświadczającego ten fakt orzeczenia. W takim wypadku mamy do czynienia z sytuacją, w której formalnie konkretne osoby pozostają nadal w związku małżeńskim, ale nie ma między nimi jakichkolwiek więzi duchowych, fizycznych czy gospodarczych. Tymczasem właśnie te okoliczności, jak się wydaje, mają kluczowe znaczenie dla uznania małżeństwa za równoznaczne z istnieniem powiązań, o których mowa w przepisach podatkowych.

Jeśli zestawimy te dwa przypadki – konkubinat, który de facto oznacza istnienie faktycznych więzi między dwiema osobami, i separację faktyczną, która tylko de iure wskazuje na występowanie takich więzi, powstaje wątpliwość, czy na pewno formalne istnienie małżeństwa jest najlepszym kryterium dla identyfikacji powiązań między podatnikami.

Zgodnie z art. 11 ust. 6 ustawy o CIT (odpowiednio art. 25 ust. 6 ustawy o PIT) pod pojęciem powiązań rodzinnych rozumie się również pokrewieństwo lub powinowactwo do drugiego stopnia. Stosownie do art. 26 k.r.o. z małżeństwa wynika powinowactwo między małżonkiem i krewnymi drugiego małżonka. Stosunek powinowactwa trwa mimo ustania małżeństwa. Wygasa on natomiast w wypadku unieważnienia małżeństwa.

Pokrewieństwo nie zostało zdefiniowane w prawie rodzinnym. Rozumie się przez nie więź zachodzącą między osobami, które pochodzą od siebie lub mają wspólnego przodka. Ustalenia stopnia pokrewieństwa dokonuje się według liczby urodzeń. Przy czym na gruncie przepisów podatkowych fakt, czy ma ono miejsce w linii prostej czy też bocznej, nie ma znaczenia. To samo odnosi się do powinowactwa.

Trzeba pamiętać, że pojęcie prawne powinowactwa w niektórych przypadkach nie jest zbieżne z potocznym jego rozumieniem. Brat lub ojciec żony w stosunku do jej męża będzie powinowatym.

Stosunek taki nie będzie już jednak zachodził między mężem i bratową jego żony z uwagi na to, że bratowa nie jest krewną żony, tylko jej powinowatą.

Warto podkreślić, że nawet precyzyjne określenie powiązań rodzinnych nie rozwiązuje problemu identyfikacji kręgu podmiotów powiązanych z firmą. Ta bowiem musi jeszcze dysponować informacjami o tym, czym zajmuje się rodzina pracownika. W świetle wyroku Sądu Najwyższego z 5 sierpnia 2008 r. (I PK 37/08) ich zdobycie może okazać się trudne. Sąd stwierdził, że zgodnie z art. 51 ust. 1 Konstytucji RP nikt nie może być obowiązany do ujawniania informacji dotyczących jego osoby oraz rodziny inaczej niż na podstawie ustawy.

Na zakończenie zobaczmy na przykładach, kiedy urząd skarbowy może uznać, że firmy są powiązane, i oszacować ich dochody.

Spółka akcyjna B handluje ze spółką z ograniczoną odpowiedzialnością A. Pani Kowalska jest prezesem zarządu spółki B. Jej brat pan Nowak jest członkiem zarządu i dyrektorem finansowym spółki A. Tak więc między spółkami występują powiązania rodzinne (patrz schemat 1).

Przykład 2

Spółka akcyjna B współpracuje ze spółką z ograniczoną odpowiedzialnością A. Pani Jankowska jest członkiem rady nadzorczej w spółce B, a jej mąż jest głównym udziałowcem spółki A. Spółki są ze sobą powiązane rodzinnie (patrz schemat 2).

Autor jest kierownikiem zespołu cen transferowych w Europejskim Centrum Doradztwa i Dokumentacji Podatkowej