Jest tak wtedy, gdy używa go na podstawie leasingu finansowego, może też zastosować preferencyjną amortyzację do inwestycji w obcych środkach trwałych.

Na preferencyjnych zasadach można amortyzować leasingowane środki trwałe. Odpisy nalicza finansujący (przy leasingu operacyjnym) lub korzystający (przy leasingu finansowym).

Przypomnijmy, że przez umowę leasingu rozumie się, zgodnie z art. 17a pkt 1 ustawy o CIT oraz art. 23a pkt 1 ustawy o PIT, umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną, na mocy której jedna ze stron (finansujący) oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie (korzystający) podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne a także grunty.

Do leasingowanych środków trwałych mogą być zasadniczo stosowane indywidualne stawki amortyzacyjne, pod warunkiem że spełnione są wymogi określone w art. 16j ustawy o CIT albo 22j ustawy o PIT, niezależnie od tego, czy odpisów amortyzacyjnych dokonuje finansujący (leasingodawca), czy korzystający (leasingobiorca).

Jak zauważył Łódzki Urząd Skarbowy w interpretacji z 15 listopada 2006 r. (ŁUS-II-2-423/154/06/JB): „dokonując odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej przedmiotu leasingu finansowego stosuje się te same przepisy dotyczące amortyzacji jak dla własnych środków trwałych (…). Korzystający, który zgodnie z postanowieniem zawartej umowy leasingu dokonuje odpisów amortyzacyjnych w podstawowym okresie umowy, może zastosować metodę amortyzacji, która jest przewidziana w ustawie dla danego rodzaju środka trwałego. (…) W przedstawionym przez wnioskodawcę stanie faktycznym w oparciu o art. 16j ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT prawidłowe jest zastosowanie indywidualnej stawki amortyzacyjnej w wysokości 10 proc. dla budynku, z którego spółka (na podstawie umowy leasingu finansowego) korzystać będzie przez okres dziesięciu lat”.

W interpretacji z 3 sierpnia 2006 r. (RO/423-42/06) Świętokrzyski Urząd Skarbowy wyjaśnił, że indywidualne stawki amortyzacyjne mogą być stosowane przez korzystającego wobec nabytych używanych środków trwałych będących uprzednio przedmiotem leasingu operacyjnego, gdyż są to środki trwałe pierwszy raz wprowadzone przez korzystającego do ewidencji.

Natomiast odnośnie do środków trwałych wykupionych z leasingu finansowego zwrócić należy uwagę na interpretację Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z 14 lutego 2006 r. (1471/ DPD1/423/1/06/MK/1), w której wskazano: „jeżeli spółka, wprowadzając do ewidencji środek trwały wykorzystywany przez nią na podstawie umowy leasingu finansowego, ustaliła indywidualnie stawki amortyzacyjne, o których mowa w art. 16j ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, metodę tę zobowiązana jest stosować przez cały okres amortyzacji, tj. nawet wówczas, gdy przedmiot leasingu został przez nią wykupiony, albowiem nadal pozostaje on w ewidencji jej środków trwałych”.

Amortyzować można również inwestycje w obcych środkach trwałych. Przepisy nie definiują tego pojęcia. W praktyce za „inwestycję w obcym środku trwałym” uznaje się ogół wydatków poniesionych na ulepszenie, adaptację, rozbudowę czy modernizację środka trwałego (interpretacja Izby Skarbowej w Olsztynie z 5 listopada 2007 r., PBF/4117-005-26/07). Istotne jest przy tym, że wydatki muszą mieć charakter inwestycyjny, a środek trwały, na który są ponoszone, nie jest własnością lub współwłasnością podatnika, który je poniósł.

Przedsiębiorcy muszą pamiętać, że dla:

- inwestycji w obcych budynkach (lokalach) lub budowlach okres amortyzacji nie może być krótszy niż dziesięć lat;

- inwestycji w innych obcych środkach trwałych okres amortyzacji ustala się według zasad określonych w art. 16j ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o CIT albo art. 22j ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o PIT.

Jak zauważył Pierwszy Wielkopolski Urząd Skarbowy w Poznaniu w interpretacji z 2 czerwca 2006 r. (ZD/406-58/CIT/ 06), art. 16j ustawy o CIT „nie daje prawa do ustalenia indywidualnej stawki amortyzacji w stosunku do budynków wybudowanych na cudzym gruncie. Prawo takie występuje natomiast w stosunku do inwestycji w obcych środkach trwałych”.

Możliwość stosowania indywidualnych stawek amortyzacyjnych dotyczy tylko środków trwałych. Nie zamortyzujemy w ten sposób wartości niematerialnych i prawnych, np. autorskich praw majątkowych albo licencji. Potwierdził to np. Urząd Skarbowy Kraków-Podgórze w interpretacji z 3 sierpnia 2006 r. (PD/415-96/06/R1).

Indywidualnych stawek nie stosujemy do wartości niematerialnych i prawnych, np. autorskich praw majątkowych albo licencji

Warto jednak zwrócić uwagę, że niektóre organy podatkowe (np. interpretacja Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z 8 czerwca 2006 r., 1471/DPD1/423/ 44/06/Mk/1; interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z 20 czerwca 2008 r., IPPB1/415-388/08-2/ES) dopuszczają możliwość stosowania indywidualnych stawek amortyzacji do używanych lokali, w stosunku do których podatnik posiadał spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu (wykazane jako wartość niematerialna i prawna w jego ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych), a następnie prawo to zostało przekształcone na podstawie zawartej w formie aktu notarialnego umowy o ustanowieniu odrębnej własności. Z chwilą podpisania aktu notarialnego o ustanowieniu odrębnej własności lokalu zmienia się bowiem tytuł prawny do tego lokalu. W konsekwencji podatnik nabywa nowy środek trwały, który będzie pierwszy raz wpisany do jego ewidencji.

Pogląd ten jest uzasadniony. Wprawdzie tego typu lokal był już wpisany wcześniej do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ale jako wartość niematerialna i prawna (tj. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu). Środek trwały powstał dopiero z chwilą przekształcenia tego prawa w odrębną własność lokalu. Jednakże aby taki środek trwały mógł korzystać z indywidualnej stawki, to musi spełniać kryteria „używanego” lub „ulepszonego”.

Indywidualnych stawek amortyzacyjnych nie stosuje się d0 taboru morskiego w budowie.

Indywidualna stawka amortyzacji nie może być stosowana do składników majątku o wartości początkowej przekraczającej 3500 zł, które po nabyciu (lub wytworzeniu) nie zostały zaliczone do środków trwałych ze względu na to, że przewidywany przez podatnika okres ich używania był równy lub krótszy niż rok, a:

- faktyczny okres ich używania przekroczył rok i zostały zaliczone do środków trwałych, albo

- przed upływem roku użytkowania podatnik zaliczył je do swoich środków trwałych i wprowadził do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Zgodnie z art. 22g ust. 10 ustawy o PIT podatnicy mogą ustalić wartość początkową budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych wynajmowanych, wydzierżawianych albo używanych przez właściciela na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej tzw. metodą uproszczoną. Jest to iloczyn metrów kwadratowych powierzchni użytkowej tego budynku lub lokalu i kwoty 988 zł. Za użytkową uważa się powierzchnię przyjętą dla celów podatku od nieruchomości.

Budynki i lokale mieszkalne, własnościowe spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, których wartość początkową ustala się zgodnie z art. 22g ust. 10 ustawy o PIT, nie muszą być wpisywane do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Jak stwierdził Urząd Skarbowy w Krośnie w interpretacji z 2 lutego 2007 r. (US.PDF/415-57/2006): „nieruchomość, której wartość początkowa ustalona została w oparciu o art. 22g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym, zgodnie z art. 22n ust. 3 tej ustawy nie podlega objęciu ewidencją środków trwałych, i nie można w tym wypadku amortyzować lokalu według stawki indywidualnej w wysokości 10 proc.”.

Aby prawidłowo ustalić stawkę amortyzacyjną, musimy wiedzieć, w jakiej grupie środków trwałych znajduje się dany składnik majątku. W tym celu trzeba przeanalizować Klasyfikację Środków Trwałych (która jest w rozporządzeniu Rady Ministrów z 30 grudnia 1999 r., DzU nr 112, poz. 1317 ze zm.). Układ rodzajowy KŚT przedstawia się następująco:

grupa 0 – grunty

grupa 1 – budynki i lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu niemieszkalnego

grupa 2 – obiekty inżynierii lądowej i wodnej

grupa 3 – kotły i maszyny energetyczne

grupa 4 – maszyny, urządzenia i aparaty ogólnego zastosowania

grupa 5 – specjalistyczne maszyny, urządzenia i aparaty

grupa 6 – urządzenia techniczne

grupa 7 – środki transportu

grupa 8 – narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie

grupa 9 – inwentarz żywy

Warto zwrócić uwagę, że zgodnie z ustawą o CIT i ustawą o PIT grunty mogą stanowić środki trwałe, lecz nie podlegają amortyzacji; spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu niemieszkalnego mogą stanowić wartości niematerialne i prawne, natomiast inwentarz żywy nie jest klasyfikowany ani jako środek trwały, ani jako wartość niematerialna i prawna.

Autor jest doradcą podatkowym w BDO Numerica SA