Od sierpnia 2007 r. obowiązuje ustawa o zasadach pokrywania kosztów powstałych u wytwórców w związku z przedterminowym rozwiązaniem umów długoterminowych sprzedaży energii elektrycznej (ustawa o KDT). Przewiduje ona możliwość rozwiązania (za rekompensatą) długoterminowych kontraktów na dostawę energii zawartych przez jej wytwórców. Rekompensaty te powinny pokrywać koszty osierocone, a więc wydatki wytwórców niepokryte przychodami ze sprzedaży energii elektrycznej na rynku konkurencyjnym po przedwczesnym rozwiązaniu umów długoterminowych, wynikające z nakładów poniesionych przez wytwórcę do 1 maja 2004 r. na majątek związany z wytwarzaniem energii elektrycznej.
Spółka powołana dla celów zarządzania rekompensatami (tzw. zarządca) będzie wypłacać elektrowniom rekompensaty na pokrycie kosztów osieroconych w formie zaliczek za dany rok oraz po zakończeniu roku – w formie korekty rocznej i końcowej tych rekompensat. Pierwsze zaliczki będą wypłacone na rzecz wytwórców energii w 2008 r. Ustawa określa skutki podatkowe dla elektrowni związane z otrzymaniem tych rekompensat. Przepisy pozostawiają jednak wiele wątpliwości interpretacyjnych. W praktyce z ich stosowaniem problemy mogą mieć nie tylko elektrownie, ale i organy podatkowe.
Zgodnie z ustawą o KDT środki otrzymane przez wytwórców energii na pokrycie kosztów osieroconych będą zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Zwolnienie przysługuje do wysokości sumy wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych związanych z wytwarzaniem energii elektrycznej, podlegających amortyzacji zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych (ustawa o CIT), pomniejszonej o odpisy amortyzacyjne, ustalanej na dzień otrzymania poszczególnych kwot rekompensat (zaliczek oraz korekt rocznych i końcowych). Ewentualna nadwyżka ponad tę kwotę będzie stanowić – w momencie jej otrzymania – przychód wytwórcy opodatkowany CIT.
Przepisy nie precyzują jednak, jak ustalić wysokość rekompensat, które mogą być zwolnione z CIT. Nie jest pewne, czy ustalając wysokość rekompensat wolnych od CIT na dzień ich otrzymania, trzeba również uwzględniać wcześniej otrzymane kwoty rekompensat (a więc zaliczki otrzymane wcześniej w trakcie tego samego roku, jak i rekompensaty otrzymane w formie zaliczek oraz korekt rocznych i końcowych w latach ubiegłych) i dopiero tak skumulowaną kwotę rekompensat konfrontować z wartością podatkową netto środków trwałych. Z treści ustawy można wnioskować, że każda otrzymana zaliczka powinna być odrębnie porównywana z wartością podatkową netto środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych na dzień otrzymania danej zaliczki, bez uwzględnienia wcześniej otrzymanych rekompensat.
Zwolnienie z CIT dla zwracanych kosztów osieroconych zależy od wartości netto środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych związanych z wytwarzaniem energii. Ponieważ w ustawie o KDT nie ma definicji środków trwałych związanych z wytwarzaniem energii, nie do końca wiadomo, jakie środki oraz wartości niematerialne i prawne brać pod uwagę, określając wysokość zwolnienia. Czy powinny być to wszystkie środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne będące w posiadaniu wytwórcy, związane z wytwarzaniem energii, czy też wyłącznie środki trwałe związane z wytwarzaniem energii kupione lub wytworzone przed 1 maja 2004 r. w ramach inwestycji gwarantowanych przez kontrakty długoterminowe.
Nie jest też jasne, czy związek środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych z wytwarzaniem energii powinien być bezpośredni, czy pośredni. Jest to źródłem różnych interpretacji i niejednolitego podejścia wytwórców.
Nie wiadomo, czy organy podatkowe przyjmą, że środki trwałe związane z wytwarzaniem energii elektrycznej to tylko takie, które wchodzą w skład bloków energetycznych? A co ze środkami trwałymi wykorzystywanymi do produkcji ciepła, które nie stanowi co prawda energii elektrycznej, ale jego wytworzenie jest niezbędne w procesie produkcji energii elektrycznej? Idąc dalej, co ze środkami trwałymi wykorzystywanymi w produkcji pomocniczej czy w administracji (np. budynki biurowe itd.)? Niewątpliwie posiadanie tych środków przez elektrownie jest związane z ich funkcjonowaniem jako całości i pośrednio także z wytwarzaniem energii elektrycznej.
Ustawa o KDT mówi, że otrzymanie rekompensat nie ma wpływu na wysokość odpisów amortyzacyjnych dokonanych do dnia otrzymania poszczególnych zaliczek na pokrycie kosztów osieroconych. Jednocześnie odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie uznaje się za koszt uzyskania przychodów od tej części ich wartości, która odpowiada kwocie otrzymanych przez wytwórcę rekompensat od miesiąca następującego po miesiącu otrzymania poszczególnych kwot. Nie ma więc pewności, czy od miesiąca następującego po miesiącu otrzymania zaliczki wytwórca powinien wyłączać z kosztów podatkowych odpisy amortyzacyjne dokonywane od tej części wartości środków trwałych, która odpowiada kwocie otrzymanych rekompensat (a więc czy należy dzielić odpis amortyzacyjny na podatkowy i niepodatkowy i rozłożyć wyłączanie z kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych na cały okres amortyzacji składników majątkowych). Alternatywnie, czy po otrzymaniu rekompensaty całość odpisów amortyzacyjnych powinna być wyłączana z kosztów podatkowych aż do momentu zrównania tej wartości z otrzymanymi rekompensatami?
Ustawa o KDT mówi również o opodatkowaniu VAT wypłacanych rekompensat. I tak, zgodnie z nią, otrzymane rekompensaty nie stanowią dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze w rozumieniu ustawy o VAT. Ustawa o KDT nie mówi jednak wprost, że otrzymane rekompensaty nie są również wynagrodzeniem za wykonanie przez wytwórców czynności (usług) opodatkowanych VAT (np. zrzeczenie się praw przysługujących wytwórcy na podstawie kontraktu długoterminowego) i tym samym będą neutralne na gruncie VAT.
Widać zatem wyraźnie, że przepisy ustawy o KDT dotyczące zagadnień podatkowych są nieprecyzyjne. Z uwagi na możliwość ich różnych (rozbieżnych) interpretacji mogą być ryzykowne dla wytwórców energii. Dobrze byłoby zatem, aby niejasności te zostały jak najszybciej wyjaśnione, najpewniej przez interpretacje wydawane przez ministra finansów na wniosek wytwórców.
Monika Poteraj jest doradcą podatkowym i menedżerem w firmie Deloitte Doradztwo Podatkowe sp. z o.o.
Inga Jędrzejewska jest doradcą podatkowym i starszym konsultantem w tej firmie
