Kupujemy na raty, amortyzujemy od razu

- Zamierzam kupić częściowo na raty samochód osobowy i wykorzystywać go w swojej działalności gospodarczej jako środek trwały. Prowadzę książkę przychodów i rozchodów. Czy wolno mi na bieżąco wliczać płacone raty w koszty działalności gospodarczej? Jak ustalić wartość początkową takiego samochodu dla celów amortyzacji? Czy może należałoby ten kontrakt uznać za rodzaj leasingu? - pyta czytelnik DF.

Otóż jeśli jest to umowa sprzedaży na raty, to z chwilą jej zawarcia samochód staje się własnością nabywcy. Zatem przepisy o leasingu nie wchodzą w rachubę.

Przedmiot, także kupiony na raty, może być środkiem trwałym przedsiębiorcy, jeżeli spełnia warunki przewidziane w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych o amortyzacji (art. 22a - 22o updof). Zgodnie z nimi za środki trwałe uznaje się stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte albo wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania m.in. środki transportu o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością. Takie warunki spełnia samochód osobowy.

Wartość początkową środka trwałego kupionego, także kupionego na raty, ustala się według zasad unormowanych w art. 22g ust. 1 pkt 1 i ust. 3 updof. Jest nią cena nabycia. Za cenę nabycia uważa się kwotę należną sprzedawcy (w tym wypadku jest to kwota wpłacona w momencie zawierania transakcji kupna w gotówce plus przyszłe raty), powiększoną o ewentualne koszty związane z zakupem, naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania (np. koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, opłat notarialnych i skarbowych, odsetek, prowizji, różnic kursowych), a pomniejszoną o VAT, jeśli właściciel tego środka trwałego jest podatnikiem VAT. Taka jest zasada.

Jednak ceny nie pomniejsza się o VAT, gdy podatnikowi z racji zakupu danego środka trwałego nie przysługuje odliczenie VAT zapłaconego przy jego nabyciu. Tak właśnie jest - częściowo - gdy chodzi o samochody osobowe i inne o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 t, które przepisy podatkowe traktują tak jak osobowe (art. 86 ust. 3,4 i 5a - 5b ustawy o VAT oraz art. 5a updof).

Ustawa o VAT wart.86 ustala dwa limity odliczeń. Pozwala na odliczenie od podatku należnego:

-60 proc. VAT naliczonego w fakturze VAT lub

-60 proc. podatku należnego z tytułu nabycia pojazdu w innym kraju UE (nabycia wewnątrzwspólnotowego) albo

-60 proc. podatku należnego od dostawy towarów, której podatnikiem jest nabywca. Jednakże odliczenie to nie może przekraczać6 tys. zł.

Wartość początkowa obejmuje tę część VAT zapłaconego w cenie pojazdu, o którą nabywca nie może obniżyć jako podatnik VAT podatku należnego. Taka sama reguła, gdy chodzi o możliwość odliczenia VAT naliczonego i w konsekwencji sposób ustalenia wartości początkowej samochodu osobowego dla celów amortyzacji, dotyczy pojazdów importowanych.

Od wartości początkowej nalicza się odpisy amortyzacyjne. Podatnik zatem, który kupił środek trwały na raty, a więc w momencie przejęcia go do używania nie zapłacił za niego całej należności, dokonuje odpisów amortyzacyjnych od pełnej jego wartości (ceny należnej sprzedającemu z zastrzeżeniem dotyczącym VAT) ze wskazanymi wyżej zwiększeniami. Przedsiębiorca, oczywiście, nie ma już prawa do zaliczania w koszty spłacanych rat.

Amortyzując stanowiące środki trwałe samochody osobowe, należy też pamiętać o ograniczeniu odpisów amortyzacyjnych, o którym mowa w art. 23 ust. 1 pkt 4 updof. Otóż nie wolno wliczać w koszty odpisów amortyzacyjnych w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej równowartość 20 tys. euro, przeliczonej na złote według kursu średniego ogłoszonego przez NBP z dnia przekazania samochodu do używania. Słowem odpisy amortyzacyjne przypadające na część wartości samochodu przekraczającą równowartość 20 tys. euro nie są w rozumieniu przepisów podatkowych kosztem uzyskania przychodów.

Powstaje jednak pytanie, co jest wartością pojazdu, którą bierzemy pod uwagę przy wyliczaniu tego limitu: czy ustalona we wskazany wyżej sposób wartość początkowa (cena nabycia, do której zalicza się tylko nieodliczony VAT), czy cena z pełnym VAT? Żaden przepis bliżej tej kwestii nie wyjaśnia. Opowiedzieć się trzeba raczej za tym, że jest to cena nabycia.

To nie wszystko. Nie wolno również zaliczyć w koszty składek na ubezpieczenie samochodu osobowego, w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej pozostaje równowartość 20 tys. euro przeliczana na złote według kursu sprzedaży walut ogłoszonego przez NBP z dnia zawarcia umowy ubezpieczenia w wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia (art. 23 ust. 1 pkt 47 updof).

Jednak - inaczej niż przy ustalaniu limitu wartości, powyżej której odpisy amortyzacyjne nie są kosztem - sposób jej ustalania jest jasny: uwzględnia się wartość samochodu przyjętą dla celów ubezpieczenia. Chodzi o ubezpieczenie dobrowolne, bo w odniesieniu do niego składka zależy od wartości pojazdu. W praktyce to ograniczenie będzie wchodziło w rachubę raczej rzadko.

Powiedzmy, że pan X. kupił w maju 2005 r. samochód osobowy za 123 tys. zł (z kosztami zakupu). Była to wówczas kwota przekraczająca niewątpliwie równowartość 20 tys. euro. We wrześniu 2007 r. zawarł kolejną umowę ubezpieczenia, z tym że wartość pojazdu została dla celów ubezpieczenia przyjęta w wysokości 96 tys. zł. Składka na ubezpieczenie od tej wartości wynosiła, powiedzmy, 12 tys. zł. Załóżmy, że przy zastosowaniu kursu sprzedaży walut NBP równowartością 20 tys. euro była w dniu zawierania umowy kwota 76 tys. zł. Kosztem uzyskania przychodu jest składka przypadająca na 76 tys. zł, tj. 9500 zł. Pozostała jej część, tj. 2500 zł, nie stanowi kosztu podatkowego.