W praktyce nierzadko dużym problemem jest prawidłowe opodatkowanie podatkiem od nieruchomości budowli wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej. Winna jest definicja budowli zamieszczona w art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (DzU z 2006 r. nr 121, poz. 844 (w skrócie uopol). Przepis ten powoduje, że gminne organy podatkowe podejmują próby opodatkowania obiektów o bardzo dużej wartości (m.in. instalacje przemysłowe znajdujące się na terenie elektrowni czy posadowione na fundamentach urządzenia, np. piece). Podatek od nieruchomości przy budowlach naliczany jest bowiem według stawki rocznej wynoszącej 2 proc. ich wartości.

Definicja budowli wynikająca z prawa budowlanego jest zbliżona do tej, która jest w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych (>>patrz ramka niżej). Ta druga jest jednak szersza. Obejmuje bowiem nie tylko obiekty budowlane niebędące budynkami, ale również urządzenia budowlane (instalacje, przyłącza, przejazdy, ogrodzenia). Analiza obu definicji pozwala jednak stwierdzić, że każda budowla w rozumieniu prawa budowlanego mieści się w definicji budowli zawartej w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych. Jeśli zatem obiekt jest budowlą w rozumieniu prawa budowlanego, to na pewno jest opodatkowany podatkiem od nieruchomości.

Przepisy prawa budowlanego powinny być wykorzystywane przy ustalaniu, czy obiekt jest budowlą, a przez to czy jest opodatkowany podatkiem od nieruchomości. Powinno być tak zwłaszcza wtedy, gdy są wątpliwości, czy dana rzecz jest budowlą, czy np. urządzeniem, które nie podlega podatkowi od nieruchomości. Problem jednak w tym, że nie do końca wiadomo, co rozumieć przez niektóre pojęcia znajdujące się w prawie budowlanym. Dotyczy to zwłaszcza takich obiektów, jak: części budowlane urządzeń technicznych, fundamenty pod maszyny i urządzenia oraz wolno stojące instalacje przemysłowe, które są wymienione jako przykład budowli.

Części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) są wymienione w definicji budowli zawartej w prawie budowlanym. Budowlą jest w tym wypadku konstrukcja budowlana, na której (lub w której) umieszczone jest określone urządzenie techniczne, np. kocioł lub piec przemysłowy. Sam kocioł lub piec jest urządzeniem technicznym, które co do zasady nie jest budowlą, a przez to nie jest opodatkowane podatkiem od nieruchomości.

Do takich budowli można zaliczyć również fundamenty pod maszyny i urządzenia, o ile stanowią odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. W takiej sytuacji przedmiotem składającym się na całość użytkową będzie zarówno fundament (budowla), jak i maszyna, np. suwnica. Natomiast budowlą w tej całości użytkowej jest tylko fundament, i tylko on będzie opodatkowany.

Fundament ten musi być wyodrębniony technicznie, co oznacza, że jest samodzielnym obiektem budowlanym wzniesionym w określonym celu. Takiej odrębności technicznej nie ma np. fundament stanowiący część składową budynku, jeśli mogą być na nim ustawione określone maszyny i urządzenia. Taki fundament nie jest opodatkowany podatkiem od nieruchomości, bo nie jest odrębną pod względem technicznym budowlą, a jedynie elementem konstrukcji budynku. Wtedy opodatkowany jest budynek (wszystkie jego elementy składowe). Jeśli jednak w budynku jest wybudowany specjalny fundament (o określonych właściwościach techniczno-użytkowych), służący ustawieniu na nim urządzenia technicznego, to jest on opodatkowany jako odrębna od budynku budowla.

Budowlami w rozumieniu prawa budowlanego są w całości wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne. Przykładem takiego obiektu są kompleksowe budowle umiejscowione na terenach elektrowni, kopalni lub zakładów chemicznych. Są to obiekty wolno stojące w tym znaczeniu, że nie mieszczą się w budynku lub budowli. Stanowią element pewnego ciągu produkcyjno-wydobywczego umiejscowionego poza budynkami i budowlami. I to jest podstawowa różnica między tymi obiektami a omówionymi wcześniej częściami budowlanymi i fundamentami urządzeń technicznych. Te ostatnie nie są wolno stojące, co oznacza, że są zlokalizowane w budynku lub innej budowli.

Wolno stojące instalacje przemysłowe, które spełniają definicję budowli zawartą w art. 1a ust. 1 pkt 2 uopol, są opodatkowane podatkiem od nieruchomości.

Definicja budowli zawarta w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych jest jedynie ogólną wskazówką, niewystarczającą do prawidłowego wyliczenia podatku od nieruchomości. Przy ustalaniu zasad opodatkowania takich obiektów niezbędne są wiadomości specjalne z zakresu prawa budowlanego. Organ podatkowy często nie jest w stanie samodzielnie poprawnie zakwalifikować obiektu jako określonego rodzaju budowli. Tym samym nie może jej prawidłowo opodatkować podatkiem od nieruchomości. Związane z tym problemy praktyczne w pierwszej kolejności należy rozwiązywać na podstawie dokumentacji budowlanej, zwłaszcza pozwolenia na budowę i projektu technicznego obiektu. Analiza tych dokumentów pozwoli stwierdzić, z jakim obiektem budowlanym mamy do czynienia. Decyzja o pozwoleniu na budowę musi bowiem zawierać m.in. określenie obiektu budowlanego, który ma być realizowany. I to określenie często wystarcza do stwierdzenia, czy obiektem budowlanym jest fundament pod urządzenie, czy też jest nim cała instalacja służąca określonym celom gospodarczym.

Dzieje się tak, gdyż dane zawarte w decyzji, zgodnie z art. 194 § 1 ordynacji podatkowej, stanowią dowód tego, co jest w nich urzędowo stwierdzone. Organ podatkowy w postępowaniu podatkowym, o ile nie ma przeciwdowodu, musi uwzględniać dane wynikające z takiego dokumentu urzędowego. Musi respektować ustalenia dokonane przez odpowiedni organ administracji w dokumencie urzędowym, jakim jest decyzja o pozwoleniu na budowę.

Jeśli analiza dokumentacji budowlanej nie wyjaśnia wszystkich istotnych okoliczności danej sprawy, organ podatkowy powinien powołać w drodze postanowienia biegłego z zakresu prawa budowlanego. Wyda on opinię. Będzie ona podstawą do ustalenia rodzaju obiektu budowlanego, a przez to zasad jego opodatkowania. Bardzo często jest to jedyny sposób ustalenia, co jest budowlą i który element całości użytkowej stanowi część budowlaną.

Jeśli uda się ustalić, co jest przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości w danym obiekcie, można przejść do kolejnego etapu, czyli określenia podstawy opodatkowania. Może być to jednak kłopotliwe, jeśli opodatkowana jest tylko część budowlana obiektu, który jest zazwyczaj amortyzowany jako jeden środek trwały. W takim wypadku należy ustalić wartość początkową części podlegającej opodatkowaniu i do niej stosować stawkę podatku. Wartość części środka trwałego można ustalić, także powołując biegłego.

Zawarta w ustawie...

Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, a więc takie, które są w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego firmę. Art. 1a ust. 1 pkt 2 uopol mówi, że budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają zatem tylko takie budowle, które są obiektami budowlanymi w rozumieniu prawa budowlanego, z wyjątkiem obiektów małej architektury.

...i w prawie budowlanym

Z art. 3 prawa budowlanego wynika, że obiektem budowlanym jest budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, budowla stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami oraz obiekt małej architektury. W przepisach prawa budowlanego jest też definicja budowli. Jest nią każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Leonard Etel jest profesorem nauk prawnych, kierownikiem Katedry Prawa Podatkowego na Wydziale Prawa Uniwersytetu w Białymstoku

Rafał Dowgier jest asystentem w tej katedrze