Tak stwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 20 marca 2017 r. (2461-IBPP1.4512.67.2017.1.AD).
Z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej wystąpiła gmina wykonująca zadania z zakresu edukacji publicznej, m.in. za pomocą funkcjonujących w jej strukturze placówek oświatowych. Placówki te w prowadzonej działalności wydają duplikaty świadectw oraz legitymacji uczniowskich i pobierają za nie opłaty na podstawie § 26 ust. 3 rozporządzenia ministra edukacji narodowej z 28 maja 2010 r. w sprawie świadectw, dyplomów państwowych i innych druków szkolnych (tekst jedn. DzU z 2014 r., poz. 893 ze zm.; dalej: rozporządzenie).
We wniosku o wydanie interpretacji gmina zwróciła się do organu z pytaniem czy wydawanie duplikatów legitymacji i świadectw jest czynnością opodatkowaną w rozumieniu ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
Jako organ władzy publicznej...
Zdaniem wnioskodawcy, czynność wydawania dokumentów pozostaje poza zakresem ustawy o VAT, ponieważ podczas wykonywania analizowanych czynności gmina nie działa w charakterze podatnika VAT.
W uzasadnieniu swojego stanowiska gmina zwróciła uwagę przede wszystkim na fakt, że aby dana czynność została uznana za podlegającą opodatkowaniu VAT, to musi mieścić się zarówno w przedmiotowym, jak i podmiotowym zakresie ustawy o VAT. Przywołała art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, zgodnie z którym nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
...realizujący zadania własne
Zdaniem gminy, opłaty pobierane w zamian za wydawane duplikaty świadectw i legitymacji są pobierane w ramach realizacji przysługującego gminie imperium publicznoprawnego. Wnioskodawca realizuje w ten sposób zadania zakresu edukacji publicznej, która bez wątpienia pozostaje jednym z zadań własnych jednostki samorządu terytorialnego, dla którego realizacji została powołana.
Ponadto, wydawanie duplikatów legitymacji i świadectw nie jest wykonywane na podstawie umowy cywilnoprawnej, której zawarcie jest jedną z obligatoryjnych przesłanek uznania organu władzy publicznej za podatnika VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.
Nie wybiera kontrahentów
Gmina zwróciła też uwagę na to, że nie ma możliwości nieskrępowanego wyboru kontrahentów, lecz jest zobowiązania do wydawania dokumentów wyłącznie podmiotom wskazanym w rozporządzeniu (uczniom i absolwentom), a zatem komentowanej aktywności nie przysługuje przymiot konkurencyjności.
Ponadto gmina podkreśliła, że wysokość pobieranej opłaty jest wprost uregulowana w rozporządzeniu i nie podlega zmianie, co pozostaje w sprzeczności z charakterem stosunków cywilnoprawnych, których treść jest kształtowana zgodnie z wolą stron stosunku prawnego. Nie sposób również, zdaniem gminy, stwierdzić, że analizowane czynności są wykonywane w celu osiągania zysku.
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko gminy za nieprawidłowe i wskazał, że czynności wydawania duplikatów dokumentów przez gminę stanowią opodatkowane VAT świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Zdaniem organu, wnioskodawca wykonuje te czynności w ramach reżimu cywilnoprawnego. Co więcej, organ w uzasadnieniu wskazał także, że istnieje bezpośredni związek pomiędzy płatnościami (wynagrodzeniem na poczet świadczonych usług), a usługami które są świadczone przez gminę na rzecz określonych beneficjentów – uczniów placówek oświatowych.
Zdaniem autorki
Daria Płatosz, konsultantka w dziale Doradztwa Podatkowego Deloitte
Udzielenie odpowiedzi na zadane przez gminę pytanie powinno zostać poprzedzone zbadaniem statusu prawnopodatkowego gminy w zakresie wykonywania omawianych czynności. Należy bowiem odpowiedzieć na pytanie czy gmina, wykonując powyższe czynności, działa w charakterze podatnika VAT oraz czy jej działalność nie pozostaje poza zakresem ustawy o VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.
Zasadniczo słuszne wydaje się być stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym wykonywanie czynności wydawania duplikatów dokumentów pozostaje poza zakresem ustawy o VAT, ponieważ jest ono jedynie wyrazem wykonywania zadań własnych gminy nałożonych odrębnymi przepisami prawa z zakresu edukacji publicznej i nie jest realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.
Strony analizowanego stosunku prawnego nie mogą w sposób swobodny kształtować jego treści, ponieważ zasady jego konstruowania zostały w sposób bezwzględny określone w przepisach rozporządzenia, nawet w zakresie doboru podmiotów konstytuujących analizowany stosunek.
Ponadto, opłaty jakie gmina pobiera w zamian za wydawane dokumenty są każdorazowo określane na podstawie obowiązującej opłaty skarbowej. W przeciwieństwie do zasad obowiązujących w obrocie gospodarczym, strony nie mogą poddać opłat negocjacjom lub dostosować do warunków rynkowych, a zatem wykonywanie analizowanych czynności zasadniczo nie jest zorientowane na osiąganie zysków.
Niemniej jednak należy wskazać, że stanowisko zaprezentowane przez organ w komentowanej interpretacji co do zasady jest podzielane w innych rozstrzygnięciach organów podatkowych, np. w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 23 lutego 2017 r. (2461-IBPP3.4512.94.2017.1.AR) i z 7 lutego 2017 r. (2461-IBPP3.4512.918.2016.2.EJ). Jednak to nie przesądza, czy w przyszłości sądy administracyjne podzielą argumentację przedstawioną przez organ podatkowy w komentowanej interpretacji.
