Czas pracy a 50-proc. koszty autorskie

Tak uznał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z 2 sierpnia 2016 r. (I SA/Gd 623/16).

Stan faktyczny

Podatniczka jest zatrudniona na podstawie umowy o pracę. W ramach powierzonych obowiązków wykonywała pracę polegającą na wytwarzaniu i projektowaniu oprogramowania komputerowego przeznaczonego dla instytucji finansowych. Każdy z programów był rozpatrywany i opracowywany indywidualnie. Każdy z nich wykazuje cechy niepowtarzalności wykonanego dzieła niezbędne do uznania go za przedmiot prawa autorskiego. Podatniczka podkreśliła, że za każdym razem miała istotny wpływ na kształt finalny realizowanego utworu.

Zapisy umowy o pracę nie regulowały kwestii zasad przenoszenia na pracodawcę majątkowych praw autorskich, a samo ich przeniesienie z pracownika na pracodawcę odbywało się automatycznie na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Obowiązkiem podatniczki nałożonym na nią przez pracodawcę było rejestrowanie czasu pracy w rozbiciu na poszczególne zadania. Na podstawie rejestru czasu pracy, pracodawca wygenerował i potwierdził „raport rejestracji czasu pracy" oddzielnie za każdy rok. Każda pozycja raportu zawiera następujące informacje: dekret, numer zmiany, opis prac (nazwę projektu lub utworu oraz opis wykonywanych czynności), liczbę godzin (przepracowanych w ramach zadania w roku, którego raport dotyczy), prace w ramach praw autorskich (liczba godzin w ramach praw autorskich). Na podstawie tych informacji można wskazać zadania, które dotyczą pracy twórczej oraz utwory, których dotyczą. Można więc ustalić czas pracy poświęcony pracy twórczej polegającej na wytwarzaniu i projektowaniu oprogramowania, w ramach całkowitego czasu pracy w danym roku.

W zeznaniach podatkowych za lata od 2009 do 2014 podatniczka wykazywała koszty jak dla przychodów uzyskanych z tytułu jednej umowy o pracę. Zapytała jednak czy do przychodu z tytułu wynagrodzenia za pracę twórczą, które można wyliczyć z czasu pracy udokumentowanego na podstawie ewidencji czasu pracy, mogła zastosować podwyższone koszty autorskie.

Fiskus odpowiedział, że nie. Wyjaśnił, że z treści umowy o pracę (lub innego dokumentu) powinno wynikać, że obowiązki ze stosunku pracy obejmują także działalność twórczą, a wyodrębniona część wynagrodzenia stanowi honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu. Konieczne jest dokładne wyróżnienie (w jasny, czytelny sposób) tej części wynagrodzenia, która związana jest z wykonywaniem czynności i prac objętych prawami autorskimi oraz pozostałej jego części związanej z wykonywaniem typowych obowiązków pracowniczych.

W przypadku podatniczki zapisy umowy o pracę nie regulowały kwestii zasad przenoszenia na pracodawcę majątkowych praw autorskich i nie wyodrębniały części wynagrodzenia dotyczącej przenoszenia powyższych praw. Miała miejsce jedynie rejestracja czasu pracy w rozbiciu na poszczególne zadania.

Rozstrzygnięcie

Podatniczka zaskarżyła wykładnię fiskusa, ale sąd w Gdańsku nie przyznał jej racji. Zgodził się, że pracownik może w ramach stosunku pracy stworzyć utwór i że wynagrodzenie pracownicze może w części (lub wyjątkowo w całości) stanowić honorarium za autorskie prawa majątkowe do stworzonego utworu, do którego stosuje się 50-proc. koszty. Jednak dla zastosowania preferencyjnych kosztów konieczne jest rozróżnienie wynagrodzenia na część związaną z wykonywaniem obowiązków pracowniczych i część określającą honorarium, związaną z korzystaniem z praw autorskich za eksploatację dzieła w określony sposób i na określonym polu. Przy czym - jak podkreślił WSA – nie jest wystarczające wyróżnienie w umowie o pracę części czasu pracy przeznaczonej na pracę twórczą, gdyż z takiego wyróżnienia nie wynika, czy jakikolwiek utwór rzeczywiście powstał i czy w związku z jego eksploatacją wypłacono honorarium.

Zdaniem sędziów w przypadku wykonywania prac twórczych i tworzenia utworów w ramach stosunku pracy, konieczne jest wyodrębnienie części wynagrodzenia należnej m.in. za rozporządzenie autorskimi prawami majątkowymi do tego utworu, bo to z tytułu przyjęcia tego utworu i związanych z nim praw majątkowych pracodawca wypłaca należne wynagrodzenie. Określenie tej wielkości powinno być zawarte bądź w umowie o pracę, bądź w innych postanowieniach obowiązujących danego pracodawcę i jego pracowników, jak np. w regulaminie wynagradzania. W przypadku skarżącej takich dokumentów pracodawca nie sporządzał, więc nie ma postaw do procentowego wyodrębnienia czasu pracy przeznaczonego na pracę twórczą i zastosowania tego wskaźnika do uzyskanego przez stronę wynagrodzenia w celu obliczenia wynagrodzenia należnego z tytułu korzystania lub rozporządzania prawem autorskim do stworzonych utworów.

—Aleksandra Tarka

Zdaniem eksperta

Katarzyna Czekajło-Zajkowska, radca prawny, associate w Olesiński & Wspólnicy

Choć w kontekście podwyższonych kosztów uzyskania przychodów honoraria twórców określa się potocznie jako „wynagrodzenie za pracę twórczą", to przepisy regulujące możliwość rozliczania przez twórców 50-proc. kosztów nie dotyczą wynagrodzeń za czas spędzony na tworzeniu utworu, ale wynagrodzeń z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub rozporządzania przez nich tymi prawami.

Nie zaskakuje zatem linia orzecznicza – w którą wpisuje się omawiany wyrok – zgodnie z którą dla zastosowania zryczałtowanych kosztów uzyskania przychodów w przypadku pracownika-twórcy nie wystarczy ustalenie czasu pracy poświęconego na działania twórcze. Konieczne jest określenie, jaka część wynagrodzenia stanowi honorarium autorskie.

Oczywiście strony stosunku pracy mogą ustalić wynagrodzenie za prawa do utworu w taki sposób, by podstawą jego wyliczenia był faktyczny lub maksymalny stosunek czasu poświęconego przez pracownika na działalność twórczą w całkowitym czasie pracy. Jednak bez takich postanowień brak jest podstaw nie tylko do wnioskowania o wysokości honorarium autorskiego, ale nawet do przyjęcia, że strony ustaliły takie wynagrodzenie. Należy zadbać nie tylko o precyzyjne określenie zasad ustalania bazowego honorarium autorskiego, ale również wskazać zasady rozliczeń w przypadku przerw w wykonywaniu pracy twórczej (np. w czasie urlopu) oraz zasady przyznawania premii i innych dodatkowych świadczeń. Brak jednoznacznych postanowień w tym zakresie może spowodować zakwestionowanie zastosowania podwyższonych kosztów za miesiąc, w którym wystąpiły takie zdarzenia.

Warto przy tym zwrócić uwagę, że wyrok WSA w Gdańsku jest kolejnym potwierdzeniem możliwości rozliczania podwyższonych kosztów podatkowych w przypadku określenia honorarium autorskiego lub sposobu jego ustalenia poza treścią umowy o pracę. Jak wskazał sąd, wystarczy, aby takie regulacje zostały zapisane w innych dokumentach obowiązujących danego pracodawcę i jego pracowników, np. w regulaminie wynagradzania.