W toku prowadzonej działalności gospodarczej zdarza się, że przedsiębiorcy nie wykonują umów zobowiązujących ich do odebrania określonej ilości towaru. Czy w takiej sytuacji kara umowna będąca konsekwencją niewywiązania się z umowy może stanowić koszt uzyskania przychodu? – pyta czytelnik.

Zgodnie z zasadą ogólną zawartą w ustawie o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy. Artykuł 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT stanowi, że kosztem uzyskania przychodów nie są wydatki związane z zapłatą kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług, jak również zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad, zwłoki w usunięciu wad towarów lub wykonywanych robót i usług.

Kara umowna, której podstawą jest nieodebranie umówionego wolumenu towaru, nie mieści się w ww. katalogu wydatków wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów. Oznacza to, że przy spełnieniu podstawowych zasad umożliwiających ujęcie wydatków w kosztach pomniejszających przychód podlegający opodatkowaniu, przedmiotowa kara umowna powinna, co do zasady, stanowić koszt przedsiębiorcy.

Organy podatkowe wydające indywidualne interpretacje podatkowe w zbliżonych sprawach prezentują jednak niejednolite stanowisko. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z 12 lipca 2013 r. (IPTPB1/415-274/13-2/DS) odmówił podatnikowi możliwości ujęcia w kosztach kary umownej z tytułu nieodebrania towaru, pomimo argumentacji wykazującej, że wypełnienie umowy byłoby nieopłacalne, a odbiór towaru mógłby wpłynąć na utratę płynności finansowej przedsiębiorstwa i tym samym doprowadzić do utraty źródła przychodu. Jak wskazał organ podatkowy w wydanej interpretacji, brak wiedzy (w momencie zawierania umowy przez przedsiębiorcę) na temat sytuacji rynkowej i cen towarów w przyszłości, które wpłynęły następnie na podjęcie decyzji o nieodebraniu umówionej ilości towaru, nie jest przesłanką uzasadniającą zaliczenie poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

Z kolei w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 29 października 2015 r. (ILPB3/4510-1-364/15-2/JG) wydanej dla stanu faktycznego zbliżonego do wskazanego w ww. interpretacji łódzkiej Izby Skarbowej (obie interpretacje dotyczyły nieodebrania zamówionej partii drewna) wskazano, że podjęcie decyzji o odstąpieniu od umowy po przeprowadzeniu stosownej analizy opłacalności wykonania kontraktu wykazuje cechy działania skierowanego na zachowanie oraz zabezpieczenie źródła przychodów. W ocenie organu, zapłata kary umownej prowadzącej do uzyskania większego dochodu niż w przypadku kontynuacji nieopłacalnej umowy jest działaniem racjonalnym i uzasadniającym ujęcie kary w kosztach przedsiębiorcy.

Zdaniem autora

Michał Orzoł, doradca podatkowy w gdańskim biurze KPMG w Polsce

Oceniając charakter kar umownych będących konsekwencją nieodebrania zadeklarowanej ilości towaru należy mieć na uwadze, że z perspektywy kosztowej - podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym kształtują jedynie takie wydatki, których poniesienie jest związane z powstaniem przychodu lub zachowaniem czy też zabezpieczeniem źródła przychodu. Z całą pewnością odmiennie należałoby potraktować karę będącą efektem nieuzasadnionego zerwania kontraktu oraz karę, której poniesienie jest konsekwencją przeprowadzenia analizy na temat ekonomicznej zasadności wypełnienia umowy. Wydaje się, że podjęcie decyzji o zapłacie kary umownej w przypadku braku ekonomicznych podstaw do kontynuacji zawartego kontraktu wykazuje znamiona „celowości" działania, którymi powinien kierować się podatnik w prowadzonej działalności gospodarczej. Jednocześnie, z uwagi na pojawiające się wśród organów podatkowych rozbieżności interpretacyjne w przedmiocie charakteru kary umownej wynikającej z niewywiązania się z obowiązku odebrania zadeklarowanego wolumenu towaru, podjęcie decyzji o zaliczeniu przedmiotowego wydatku w koszty podatkowe powinno zostać poprzedzone poszerzoną analizą weryfikującą podstawę i celowość uiszczenia kary. Dla zapewnienia bezpieczeństwa rozliczeń podatkowych w omawianym zakresie z pewnością warto zastanowić się nad złożeniem wniosku o indywidualną interpretację podatkową.