Akcyza: oświadczenie o przeznaczeniu olejów opałowych

Tak wynika z interpretacji Izby Skarbowej w Katowicach z 22 grudnia 2015 r. (IBPP4/4513-165/15/MK).

Podatnik prowadzi działalność gospodarczą w zakresie obrotu paliwami. W jej ramach sprzedaje kontrahentom oleje opałowe z zastosowaniem obniżonej stawki podatku akcyzowego. Obrót paliwami z danym kontrahentem jest regulowany jedną umową handlową. Umowy takie zawierają oświadczenie kontrahenta o przeznaczeniu nabywanych olejów na cele opałowe zgodnie z art. 89 ust. 8a ustawy akcyzowej.

Ze względu na długotrwałość procesu aneksowania umów spółka zamierza w takiej umowie wprowadzić mechanizm jednostronnej zmiany ww. oświadczenia. Z treści umowy miałoby wynikać, że kontrahent jest uprawniony do złożenia jej pisemnej informacji o zmianie danych objętych oświadczeniem w zakresie ilości objętych nim wyrobów. Spółka przekaże kopię tej pisemnej informacji przed pierwszą sprzedażą olejów opałowych na podstawie zmienionego oświadczenia do naczelnika urzędu celnego, któremu przekazała wcześniej kopię umowy.

Podatnik zadał pytanie, czy wobec olejów opałowych sprzedanych na podstawie zmienionego w taki sposób oświadczenia istnieje prawo do zastosowania obniżonej stawki akcyzy. Podatnik uznał, że skoro przedstawiony mechanizm zmiany oświadczenia zostanie sprecyzowany w zawartej z kontrahentem umowie i organ podatkowy zostanie poinformowany o zmianie treści oświadczenia złożonego w umowie przed pierwszą sprzedażą na podstawie zmienionego oświadczenia, to warunki do zastosowania obniżonej stawki akcyzy pozostaną zachowane.

Organ uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe. Wskazał, że przepisy ustawy akcyzowej nie przewidują możliwości jednostronnej zmiany oświadczenia zawartego w umowie o przeznaczeniu olejów opałowych do celów opałowych. Uznał, że samo zawarcie oświadczenia w umowie okresowej jest przywilejem podatnika, a wszelkiego rodzaju uprzywilejowanie w systemie prawa podatkowego wymaga ścisłej interpretacji przepisów. Zaznaczył, że nie ma przeszkód, aby strony umowy podpisały aneks do umowy lub zawarły nową umowę z oświadczeniem o innej treści albo by nabycie olejów odbywało się również poza zawartą umową na podstawie każdorazowych oświadczeń.

Komentarz eksperta

Tomasz Orłowski, konsultant w dziale prawnopodatkowym PwC

Regulacje dotyczące składania oświadczeń o przeznaczeniu nabywanych olejów na cele opałowe wywołują wciąż wiele wątpliwości i pozostawiają organom skarbowym pewne pole do interpretacji. Aby ułatwić obrót przedmiotowymi wyrobami, 1 stycznia 2015 r. umożliwiono zastąpienie oświadczenia składanego przy każdej transakcji sprzedaży oleju opałowego oświadczeniem złożonym w okresowej umowie zawartej między sprzedawcą a nabywcą wyrobów akcyzowych, przy spełnieniu określonych warunków.

Ustawodawca nie wskazuje w żaden sposób, jak należy zmienić złożone w umowie oświadczenie. Zarówno w ustawie akcyzowej, jak i w aktach wykonawczych nie ma przepisów, które uniemożliwiałyby zmianę jednostronnego ze swej natury oświadczenia kontrahenta złożonego w okresowej umowie, o której mowa w art. 89 ust. 8a ustawy, poprzez złożenie podatnikowi pisemnej informacji (jednostronnego oświadczenia) o zmianie danych objętych wcześniejszym oświadczeniem. Tym samym zmiana w ten sposób oświadczenia, będącego integralną częścią umowy, wydaje się dopuszczalna, jeśli uprawnienie to wynika z postanowień zawartej umowy.

To od woli stron umowy cywilnoprawnej zależy takie ukształtowanie mechanizmu zmiany, gdyż w zakresie kształtowania treści zobowiązania, strony co do zasady mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Wydaje się, że żaden z wymienionych warunków ograniczających nie zostałby naruszony.

Ponadto podatnik zaznaczył, że wypełni obowiązek przekazania kopii takiej umowy właściwemu dla sprzedawcy naczelnikowi urzędu celnego przed pierwszą sprzedażą tych wyrobów, poprzez przekazanie tej pisemnej informacji. Tym samym, organ podatkowy byłby w posiadaniu zmienionego oświadczenia wraz z przekazaną wcześniej umową i posiadałby wiedzę na temat zmiany oświadczenia i jego treści.

Skoro organ podatkowy w wydanej interpretacji dopuścił zmianę oświadczenia w umowie poprzez sporządzenie aneksu do umowy, a przekazanie kopii takiego aneksu do umowy właściwemu dla sprzedawcy naczelnikowi urzędu celnego przed pierwszą sprzedażą tych wyrobów uprawniałoby do stosowania preferencyjnej stawki akcyzy, to w mojej ocenie nie powinno być żadnych przeciwskazań do zmiany oświadczenia przewidzianego w umowie poprzez złożenie jednostronnego oświadczenia kontrahenta w postaci informacji pisemnej złożonej podatnikowi.

Takie rozstrzygnięcie, dające prawo do stosowania obniżonej stawki podatku, byłoby zgodne z celem ustawodawcy wskazanym w uzasadnieniu do ustawy wprowadzającej możliwość wkomponowania oświadczenia do okresowej umowy zawartej pomiędzy sprzedawcą a nabywcą oleju opałowego. Celem tym było zmniejszenie obciążeń administracyjnych po stronie podmiotów sprzedających olej opałowy. Rozwiązanie zaproponowane przez wnioskodawcę, ze względu na czasochłonność i komplikacje związane z procedurą wprowadzania zmian w umowach handlowych, byłoby ukierunkowane na ułatwienie obrotu bez uszczerbku dla właściwej weryfikacji.

W mojej ocenie organ powinien dogłębniej przeanalizować otoczenie regulacyjne związane z nowymi rozwiązaniami prawnymi w zakresie obrotu olejami opałowymi. Szczególnie, że zastosowana przez organ interpretacja przepisów będzie stanowiła wyznacznik dla kolejnych interpretacji w tym zakresie.