ABC spółka z o.o. zapewnia delegowanym pracownikom całodobowe wyżywienie. Wartość wyżywienia niejednokrotnie przekracza wysokość diety (30 zł w podróży krajowej). Czy wydatki poniesione na posiłki pracowników w delegacji mogą w całości zostać zaliczone przez spółkę ABC do kosztów uzyskania przychodów? – pyta czytelnik.
W zasadzie wszystkie poniesione przez przedsiębiorcę wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, mogą być kosztem uzyskania przychodów, pod warunkiem, że pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Aby zatem wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, musi spełniać następujące warunki:
- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
- został poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
- został właściwie udokumentowany,
- nie może się znajdować w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
Na pokrycie wydatków
Obowiązek wypłaty przez pracodawcę należności przysługujących pracownikowi wykonującemu na jego polecenie zadania służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową wynika z art. 775 § 1 kodeksu pracy.
Koszty pracownicze są jednym z rodzajów kosztów uzyskania przychodów Obejmują również wydatki w postaci wypłaconych diet oraz zwrotów kosztów podróży służbowych. Wydatki związane z podróżami służbowymi pracowników pracodawca (podatnik) zalicza do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych.
Stosownie do § 2 rozporządzenia ministra pracy i polityki społecznej z 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej, z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę (dalej: rozporządzenie), pracownikowi przysługują:
1) diety;
2) zwrot kosztów:
a) przejazdów,
b) dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
c) noclegów,
d) innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.
Organy podatkowe akceptują, że zapewniony pracownikowi w podróży posiłek jest kosztem uzyskania przychodów pracodawcy, także w sytuacji, gdy przekracza limity określone przepisami rozporządzenia, W przypadku zapewnienia całodobowego wyżywienia pracownikowi odbywającemu podróż służbową na terytorium kraju kwoty za posiłki przekraczające 30 zł za dobę pracodawca będzie mógł uwzględnić w kosztach (por. interpretację Izby Skarbowej w Warszawie z 21 sierpnia 2014 r., IPPB5/423-561/14-2/KS; interpretację Izby Skarbowej w Katowicach z 21 października 2013 r., IBPBI/2/423-904/13/BG).
Przykład
Spółka zapewniła oddelegowanemu z Krakowa do Gdańska pracownikowi całodobowe wyżywienie. Koszt całodobowego wyżywienia to 75,6 zł, a więc o kwotę 45,6 zł przekracza wartość dziennej diety. Kosztem uzyskania przychodów spółki jest cały wydatek na wyżywienie, tj. 75,6 zł, a nie tylko wydatek do wysokości diety, tj. 30 zł.
To nie reprezentacja
Zdarza się, że oddelegowany pracownik podczas podróży służbowej zaprasza kontrahenta do restauracji, gdzie spożywają wspólny posiłek. Koszt posiłku pracownika w trakcie podróży służbowej podczas spotkania z kontrahentem ponosi pracodawca oddelegowanego pracownika, a kwota wydana na posiłki zazwyczaj jest wyższa od diety przysługującej pracownikowi. Organy podatkowe aktualnie przyjmują, w ślad za interpretacją ogólną ministra finansów (>patrz ramka), że wydatek na takie usługi restauracyjne nie jest reprezentacją i może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych.
Jak wyjaśniła Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji z 21 sierpnia 2014 r. (IPPB5/423-561/14-2/KS), „(...) wydatki finansowane przez spółkę związane z kosztem obiadu lub kolacji służbowej spożywanej przez pracownika spółki podczas rozmowy handlowej z klientem nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy. Wydatki te ponoszone są bowiem w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i mają charakter biznesowy. Zatem celem tych wydatków nie jest tworzenie dobrego wizerunku wnioskodawcy, czy też wykreowanie pozytywnych relacji z klientem. Poniesione wydatki spełniają przesłanki wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy – są poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, tym samym mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów (...)".
Co z nieodliczonym podatkiem
Zapewnienie posiłków oddelegowanym pracownikom najczęściej oznacza nabycie usług restauracyjnych.
W przypadku nabycia tych usług na terytorium kraju pracodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego stosownie do art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy o VAT, niezależnie od statusu podatnika i związku z czynnościami opodatkowanymi. A to oznacza, że na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a w zw. z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT podatek naliczony może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów.
Kiedy nie można odliczyć
Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób (art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy o VAT).
Podatku od towarów i usług co do zasady nie uważa się za koszt uzyskania przychodów, z tym że kosztem jest podatek naliczony:
- jeżeli podatnik jest zwolniony od podatku od towarów i usług lub nabył towary i usługi w celu wytworzenia albo odprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług,
- w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług – jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej (art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o CIT).
Uwaga! Gdyby posiłki nie były kupowane w ramach usług gastronomicznych, tylko jako usługi cateringowe lub gotowe posiłki, wtedy art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy o VAT nie znalazłby zastosowania. Podatek naliczony mógłby być odliczony na zasadach ogólnych, a wtedy nie stanowiłby kosztu uzyskania przychodów.
Przykład
Pracodawca (podatnik VAT czynny) zapewnia pracownikom oddelegowanym na budowę całodobowe wyżywienie w postaci:
- usług restauracyjnych (śniadania i kolacje) – podatek naliczony od tych usług nie podlega odliczeniu i powiększy koszt uzyskania przychodów,
- usług cateringowych (obiady dowożone na plac budowy) – podatek naliczony od tych usług podlega odliczeniu i nie jest kosztem uzyskania przychodów.
Autor jest doradcą podatkowym
Ile należy się pracownikowi za pobyt w delegacji
Dieta nie przysługuje:
- za czas delegowania do miejscowości pobytu stałego lub czasowego pracownika oraz w przypadkach, gdy pracownikowi przebywającemu w podróży krajowej trwającej co najmniej dziesięć dni przysługuje zwrot kosztów przejazdu w dniu wolnym od pracy, środkiem transportu określonym przez pracodawcę, do miejscowości pobytu stałego lub czasowego i z powrotem;
- jeżeli pracownikowi zapewniono bezpłatne całodzienne wyżywienie.
Kwotę diety zmniejsza się o koszt zapewnionego bezpłatnego wyżywienia, także w przypadku korzystania przez pracownika z usługi hotelarskiej, w ramach której zapewniono wyżywienie, przyjmując, że każdy posiłek stanowi odpowiednio:
1) śniadanie – 25 proc. diety;
2) obiad – 50 proc. diety;
3) kolacja – 25 proc. diety
Pracownikowi, któremu zapewniono w czasie podróży zagranicznej bezpłatne całodzienne wyżywienie, także w przypadku korzystania przez pracownika z usługi hotelarskiej, w ramach której zapewniono wyżywienie, przysługuje 25 proc. diety.
Kwotę diety zmniejsza się o koszt zapewnionego bezpłatnego wyżywienia, przyjmując, że każdy posiłek stanowi odpowiednio:
- śniadanie – 15 proc. diety;
- obiad – 30 proc. diety;
- kolacja – 30 proc. diety.
Dieta nie przysługuje pracownikowi, który otrzymuje w czasie podróży zagranicznej należność pieniężną na wyżywienie. Jeżeli należność ta jest niższa od diety, to pracownikowi przysługuje wyrównanie do wysokości należnej diety.
Za każdy dzień (dobę) pobytu w szpitalu lub innym zakładzie leczniczym w czasie w podróży zagranicznej pracownikowi przysługuje 25 proc. diety.
Nie ma znaczenia, czy obiad podano w siedzibie firmy czy poza nią
Minister finansów w interpretacji ogólnej z 25 listopada 2013 r. (DD6/033/127/SOH/2013/RD-120521) wyjaśnił, że: „(...) nie podlegają wykluczeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 updop i art. 23 ust. 1 pkt 23 updof ponoszone przez podatników wydatki na drobne poczęstunki (np. ciastka, paluszki, kanapki), napoje (np. kawa, herbata, woda mineralna, soki), a także posiłki (np. obiady, lunche), niezależnie od miejsca ich podawania (w siedzibie podatnika, czy też poza nią), podawane podczas prowadzenia rozmów z kontrahentami, inwestorami, wykonawcami etc. dotyczących zakresu prowadzonej przez podatników działalności gospodarczej (...)".
