Wynika to z interpretacji Izby Skarbowej w Katowicach z 9 lipca 2013 r. (IBPBI/2/423-710/13/BG).
Pytanie podatnika dotyczyło sposobu zastosowania art. 15b ustawy o CIT do kosztów bezpośrednio związanych z przychodami w przypadku, gdy płatność została rozłożona na raty. Zdaniem podatnika regulacja ta ma zastosowanie do poszczególnych rat z uwzględnieniem terminu płatności dla każdej raty z osobna.
Podatnik stanął przy tym na stanowisku, że w zależności od długości łącznego terminu płatności dla wszystkich rat (przez co należy rozumieć okres od dnia wystawienia faktury, rachunku lub innego dokumentu do dnia upływu terminu płatności ostatniej raty), do wszystkich rat będzie miała zastosowanie zasada korygowania kosztów określona w art. 15b ust. 1 albo w art. 15b ust. 2 ustawy o CIT.
Izba skarbowa uznała stanowisko podatnika za nieprawidłowe. Organ potwierdził, że art. 15b ustawy o CIT ma zastosowanie do poszczególnych rat w przypadku płatności ratalnych. Jednak odrzucił zaproponowany przez podatnika sposób dokonywania tej korekty.
Zdaniem organu podatkowego każdą ratę należy rozpatrywać oddzielnie. Zatem w sytuacji, gdy łączny termin płatności rat jest dłuższy niż 60 dni, do części rat, których termin płatności (liczony od dnia wystawienia faktury, rachunku lub innego dokumentu) nie przekracza 60 dni, znajdzie zastosowanie art. 15b ust. 1 ustawy o CIT, a do rat, których termin płatności jest dłuższy niż 60 dni – art. 15b ust. 2 ustawy o CIT. Nie ma przy tym znaczenia łączny termin płatności dla wszystkich rat.
Anna Żurawiecka konsultantka w Dziale Prawnopodatkowym PwC
Komentuje Anna Żurawiecka konsultantka w Dziale Prawnopodatkowym PwC
Komentowana interpretacja dotyczy nowych przepisów o obligatoryjnej korekcie kosztów uzyskania przychodów. Celem obowiązującego od 1 stycznia 2013 r. art. 15b ustawy o CIT jest przeciwdziałanie powstawaniu zaległości w płatnościach zobowiązań handlowych oraz narzucaniu przez część podatników długich terminów płatności. Przepisy te nie odnoszą się wprost do płatności rozłożonych na raty, stąd podatnicy mogą mieć uzasadnione wątpliwości co do właściwego sposobu ich zastosowania.
Jak słusznie zauważył organ podatkowy, sposób dokonywania ewentualnej korekty kosztów należy analizować oddzielnie w odniesieniu do każdej raty. W konsekwencji, w przypadku rat, których termin płatności nie przekracza 60 dni, podatnik będzie obowiązany do korekty kosztów o kwotę tych rat, których nie zapłaci w ciągu 30 dni od dnia upływu podstawowego terminu płatności każdej z nich. W odniesieniu natomiast do rat, których termin płatności przekracza 60 dni, podatnik będzie obowiązany do korekty kosztów o kwotę tych rat, jeżeli nie zapłaci ich w ciągu 90 dni od dnia zaliczenia ich do kosztów.
W praktyce może zatem dojść do sytuacji, w której w odniesieniu do jednego zobowiązania (płatnego w ratach) będą miały zastosowanie dwa oddzielne tryby dokonywania korekty kosztów. W każdym przypadku podatnik będzie uprawniony do ponownego zaliczenia rat objętych korektą do kosztów w miesiącu, w którym dokona ich faktycznej zapłaty. Wykładnia przepisów przeprowadzona w komentowanej interpretacji znajduje potwierdzenie w innych opublikowanych do tej pory interpretacjach indywidualnych dotyczących zagadnienia zakupów ratalnych.
Ciążące na podatnikach obowiązki w zakresie korekty kosztów uzyskania przychodów powodują wiele utrudnień w prowadzeniu rozliczeń podatkowych. Szczególne wątpliwości związane z rozpoznawaniem kosztów z tytułu płatności ratalnych mogą powstać w przypadku nabycia na raty środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Wówczas podatnik ma obowiązek każdorazowo uwzględnić obowiązek dokonania korekty przy ustalaniu wysokości poszczególnych odpisów amortyzacyjnych.
Oznacza to, że jeżeli na moment dokonywania danego odpisu amortyzacyjnego zaistniały przesłanki dokonania korekty kosztów w związku z nieuiszczonymi ratami, to wysokość odpisu powinna być pomniejszona. Natomiast po faktycznej zapłacie danej raty podatnik powinien odpowiednio powiększyć koszty uzyskania przychodów.
Trudności związane ze stosowaniem nowych przepisów mogą skutkować tym, że podatnicy będą modyfikować swoje stosunki kontraktowe, i to nie tylko przez skracanie terminów płatności, jak chciałby ustawodawca.
Przykładowo, ze względu na zasygnalizowane utrudnienia związane z podatkowym rozliczeniem zakupów na raty podatnicy mogą dążyć do uregulowania zobowiązań w inny sposób, np. pozyskując finansowanie ze źródeł zewnętrznych, w drodze kompensaty z inną należnością lub w drodze nowacji. W konsekwencji pierwotne zobowiązanie będzie uznane za uregulowane w rozumieniu art. 15b ustawy o CIT, a na podatniku nie będzie ciążył obowiązek korekty kosztów.
Pozostaje pytanie, jak rozwinie się linia interpretacyjna dla tego budzącego liczne wątpliwości praktyczne przepisu. Już teraz można spotkać się z interpretacjami, w których organy podatkowe w odniesieniu do art. 15b ustawy o CIT kierują się wykładnią celowościową, co prowadzi do sprzeczności z jego literalnym brzmieniem.
