Tak orzekł NSA w wyroku z 17 czerwca 2013 r. (II FSK 2584/11).
Spółka prowadzi na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (SSE) działalność w zakresie gazów technicznych. Produkuje m.in. mieszanki gazowe z gazów wytworzonych na terenie SSE (w znajdującym się tam zakładzie) oraz z domieszek gazów spoza strefy. Planuje dzielić koszty produkcji mieszanek na część dotyczącą gazu strefowego i pozastrefowego.
We wniosku o interpretację spółka zadała pytanie, czy dochód z tytułu dostaw mieszanek będzie korzystać ze zwolnienia z CIT w części odpowiadającej udziałowi kosztów strefowych w ogólnym koszcie wytworzenia mieszanki gazowej. Przedstawiła też dokładny sposób kalkulacji umożliwiający ich określenie.
Zdaniem spółki, część dochodów ze sprzedaży mieszanek powinna korzystać ze zwolnienia. Przepisy ustawy o CIT nie wskazują jednoznacznie, co oznacza prowadzenie działalności na terenie SSE. Zwolnienia nie ograniczono do dochodów ze sprzedaży produktów wytworzonych w całości na terenie SSE. W wyniku zmieszania molekuły gazu nie ulegają zmianie.
Organ podatkowy uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe. Wskazał, że zwolnienie nie obejmuje dochodów z działalności prowadzonej poza terenem strefy. W przypadku mieszanki gazów pochodzących z różnych źródeł finalnie powstaje zupełnie nowy produkt, o innych właściwościach, co pozbawia go przymiotu produktu strefowego.
WSA, który rozpatrywał skargę spółki na interpretację organu, nie uwzględnił jej zarzutów (I SA/Kr 815/11). Spółka wniosła więc na wyrok WSA skargę kasacyjną do NSA. NSA uchylił wyrok WSA. Uznał, że jeżeli możliwe jest technologiczne oddzielenie surowców, z których wytworzono produkt finalny (można wskazać surowce pochodzące ze strefy), to należy objąć zwolnieniem jego odpowiednią część. Działalność skarżącej odbywa się w zakładzie odrębnym od reszty przedsiębiorstwa. Organizacja produkcji i przedstawiony sposób kalkulacji gwarantują możliwość wiarygodnego określenia zakresu zwolnienia.
—Karolina Płocha współpracowniczka Zespołu Zarządzania Wiedzą Podatkową firmy Deloitte
Krystian Bortlik doradca podatkowy, menedżer w Deloitte Doradztwo Podatkowe sp. z o.o. (biuro w Katowicach)
Krystian Bortlik doradca podatkowy, menedżer w Deloitte Doradztwo Podatkowe sp. z o.o. (biuro w Katowicach)
W przywołanym wyroku NSA uznał, że w przypadku, kiedy wytwarzany przez podatnika produkt finalny składa się z półproduktów powstających fizycznie poza terenem SSE, które ulegają następnie przetworzeniu, produkt taki ma przymiot produktu strefowego i tym samym przychód osiągnięty z jego sprzedaży korzysta z tzw. strefowego zwolnienia podatkowego.
Sąd wskazał jednocześnie, że o przymiocie strefowym wyrobu gotowego można mówić wyłącznie wówczas, kiedy możliwe jest rozdzielenie procesów produkcyjnych dotyczących surowców powstających na terenie SSE i poza jej obszarem oraz, co bardzo ważne, przychód zwolniony będzie odpowiadał udziałowi tzw. kosztów strefowych w ogólnym koszcie wytworzenia produktu finalnego.
Ocena stanowiska sądu nie może być jednoznaczna z uwagi na możliwość wykorzystania wyrażonych w wyroku tez do zbliżonych stanów faktycznych, gdzie konsekwencje dla podatników mogą być przeciwstawne. Z jednej strony sąd uznał, że w analizowanej sprawie dochodzi do wykonywania przez podatnika oprócz działalności strefowej także działalności pozastrefowej w postaci części procesu produkcyjnego polegającego na mieszaniu gazów powstających w SSE i poza nią.
W konsekwencji, zgodnie z przepisami rozporządzenia Rady Ministrów z 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych, sąd stwierdził, że działalność prowadzona na terenie SSE musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się na podstawie danych jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie SSE.
Tym samym uznał, że produkt finalny pozostaje nadal strefowy, mimo że w części składa się z surowców wyprodukowanych poza SSE, przy czym osiągany przychód z jego sprzedaży będzie korzystać ze zwolnienia podatkowego wyłącznie w ściśle skalkulowanej wysokości. W tym aspekcie ze stanowiskiem sądu należy się zgodzić, gdyż stanowi ono logiczną konsekwencję treści przytoczonego rozporządzenia. Warto jednak zwrócić uwagę na doniosłą rolę zdefiniowania działalności wykonywanej poza obszarem SSE dla korzystnego dla podatnika rozstrzygnięcia.
W przypadku bowiem uznania, że cykl produkcyjny nie jest jednak realizowany poza obszarem SSE, a jedynie produkt finalny powstaje z surowców wyprodukowanych poza obszarem SSE, należałoby uznać, że komentowany wyrok wpisywałby się w zauważalny w ostatnim czasie odłam praktyki organów podatkowych oraz orzecznictwa sądowego, zgodnie z którym przymiot strefowy dotyczy produktu finalnego powstałego w 100 proc. z surowców (półproduktów) wytworzonych na terenie SSE.
Być może takie rozumienie komentowanego wyroku jest nazbyt daleko idące, jednak należy podkreślić, że ostatnie rozstrzygnięcia w sprawach strefowych bywają często konserwatywne i dwuznaczne.
