Tak orzekł NSA w wyroku z 16 kwietnia 2013 r. (I FSK 801/12).
Spółka wynajmuje lokale handlowe. Podpisuje z dostawcami mediów umowy, na podstawie których otrzymuje faktury ze stawką 8 proc. VAT, a następnie refakturuje wynikające z nich koszty na najemców – z tą samą stawką. Najemcy, na podstawie wystawianych przez spółkę faktur, opłacają kwoty należne za czynsz oraz za korzystanie z mediów. We wniosku o interpretację spółka zadała pytanie, czy najem lokali i dostawę mediów należy traktować jako świadczenia odrębne, czy też jest to usługa jednolita. Sama opowiedziała się za koncepcją pierwszą.
Uznała, że najem lokali podlega opodatkowaniu stawką VAT 23 proc., a dostawa mediów – stawką 8 proc. Za kluczowe uznała postanowienia zawieranych z najemcami umów, zgodnie z którymi kwoty uiszczane z tytułu najmu oraz z tytułu korzystania z mediów są niezależne od siebie, przy czym spółka nie ma wpływu na wysokość opłat za media.
Organ podatkowy nie zgodził się z tym stanowiskiem. Uznał, że przedmiotem świadczenia oferowanego przez spółkę jest usługa główna (najem), a koszty dodatkowe (m.in. opłaty za media) uwzględniane są w rachunku kosztów zmierzającym do ustalenia ceny usługi kompleksowej. Spółka zaskarżyła wskazaną interpretację do WSA, który uwzględnił jej zarzuty. Organ złożył od wyroku WSA skargę kasacyjną do NSA.
NSA oddalił skargę, przychylając się do stanowiska spółki, popartego w zaskarżonym wyroku. Zgodził się, że sporne usługi są świadczeniami odrębnymi. Przywołał wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE (sprawa C-392/11), zgodnie z którym świadczenie przez dany podmiot wielu usług traktuje się co do zasady odrębnie, chyba że istnieją okoliczności przesądzające o słuszności uznania ich za usługę kompleksową. Nie ma to miejsca w przedmiotowej sprawie, tym bardziej że spółka refakturuje usługę dostawy mediów z taką samą, 8-proc. stawką VAT, jak również nie nalicza w związku z pośrednictwem żadnej marży.
—Karolina Płocha współpracowniczka Zespołu Zarządzania Wiedzą Podatkową firmy Deloitte
Tomasz Siek doradca podatkowy, starszy menedżer w Deloitte
Komentuje Tomasz Siek, doradca podatkowy, starszy menedżer w Deloitte Doradztwo Podatkowe Sp. z o.o. (biuro w Warszawie)
Wyrok NSA dotyczy kwestii, która od pewnego czasu niepokoiła podmioty świadczące usługi najmu lub dzierżawy różnego rodzaju lokali i powierzchni: mieszkaniowych, użytkowych, magazynowych czy produkcyjnych. Standardowe zasady rozliczeń pomiędzy wynajmującym i najemcą wyglądają w ten sposób, że określana jest stawka za czynsz oraz opłaty za dodatkowe usługi.
Wśród tych dodatkowych usług główne miejsce zajmują opłaty za tzw. media, tj. energię elektryczną, energię cieplną, dostarczenie wody, odebranie ścieków itd. Wynajmujący, wystawiając fakturę, oddzielnie wykazuje należność za czynsz podstawowy i za tzw. media.
Zgodnie z ustaloną praktyką, jeżeli było to możliwe, wynajmujący stosowali różne stawki VAT do poszczególnych świadczeń, tj. stawkę podstawową w przypadku czynszu i stawkę obniżoną w stosunku do niektórych mediów, np. dostawy wody, odbioru ścieków. Praktyka ta została jednak zakwestionowana przez organy podatkowe.
W wydawanych indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego zaczęły one twierdzić, że sprzedaż mediów na rzecz najemcy należy traktować jako usługę łączną razem z usługą najmu. Oznacza to, że do opodatkowania takiej usługi powinna zostać zastosowana stawka VAT właściwa dla usługi zasadniczej, tj. dla usługi najmu, czyli obecnie 23 proc. (np. interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z 28 września 2012 r., IPPP1/443-616/12-4/MP).
Pogląd prezentowany przez organy podatkowe jest jednak kontrowersyjny i sprzeczny z ustaloną linią orzecznictwa dotyczącą refakturowania usług. Usługa najmu i dostawa mediów są ze sobą powiązane, ale nie stanowią jednej usługi złożonej. Sposób kalkulacji wynagrodzenia za każde świadczenie (stała stawka czynszu, media rozliczane według faktycznego zużycia) oraz zapisy umów (oddzielne uregulowania dotyczące najmu i mediów, różny zakres dostarczanych mediów itd.) zazwyczaj wskazują na ich rozdzielność.
W omawianym wyroku NSA słusznie odrzucił stanowisko organów. Sąd prawidłowo wskazał, że nie można kilku różnych usług sztucznie łączyć w jedno świadczenie. Sam fakt wykonywania kilku świadczeń nie oznacza, że są one ściśle ze sobą związane. Dodatkowo, można również zauważyć, że konsekwencje podatkowe zdarzeń powinny być rozpatrywane przy uwzględnieniu woli stron umowy. Jeśli z ustaleń pomiędzy stronami wynika samodzielny charakter określonych świadczeń, to nie można ich sztucznie łączyć.
Stanowisko NSA zasługuje na akceptację i jest to już kolejny wyrok, który potwierdza, że przedsiębiorcy do tej pory poprawnie rozliczali VAT. Miejmy nadzieję, że w najbliższym czasie organy podatkowe zmienią swoje podejście w tej sprawie.
