Tak orzekł WSA w Warszawie w wyroku z 28 lutego 2013 r. (III SA/Wa 2180/12).
Spółka prowadzi działalność polegającą na finansowaniu zakupu maszyn i urządzeń, w postaci pożyczek udzielanych podmiotom gospodarczym oraz osobom fizycznym. Spółka obciąża pożyczkobiorców opłatami przygotowawczymi oraz opłatami dodatkowymi m.in. za restrukturyzację pożyczki (wydłużenie okresu spłat, zmianę wysokości rat), wydawanie zaświadczeń o pożyczce oraz czynności monitujące.
We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej spółka zwróciła się do organu z pytaniem, czy opisane przez nią dodatkowe czynności podlegają zwolnieniu z VAT. Jej zdaniem wykonywane czynności dodatkowe są elementem usługi pożyczki i wraz z nią stanowią usługę kompleksową, która podlega zwolnieniu z VAT.
Organ podatkowy uznał stanowisko podatnika za prawidłowe w części dotyczącej opłat za czynności przygotowawcze. Organ potwierdził, że ich celem jest wyłącznie zrealizowanie usługi głównej. W pozostałym zakresie organ uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe, uznając pozostałe świadczenia za czynności niebędące częścią usługi złożonej, które nie są właściwe oraz niezbędne dla świadczenia usługi głównej. Spółka wniosła skargę do WSA, w której powtórzyła swoją argumentację z wniosku o interpretację indywidualną.
Sąd uznał, że organ dokonał błędnej wykładni prawa, stwierdzając, że czynności dodatkowe do usługi pożyczki nie podlegają zwolnieniu z VAT. W ocenie WSA takie świadczenia są immanentnym elementem usługi udzielania i zarządzania pożyczką, przez co powinny być zwolnione z podatku. Zdaniem sądu przez zarządzanie pożyczką w rozumieniu art. 41 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT należy w tym przypadku rozumieć kształtowanie wybranych elementów umowy pożyczki. W pozostałym zakresie WSA uznał stanowisko organu za prawidłowe.
—Mikołaj Paja współpracownik Zespołu Zarządzania Wiedzą Podatkową firmy Deloitte
Łukasz Łebski konsultant w Deloitte Doradztwo Podatkowe sp. z o.o. (biuro w Warszawie)
Komentuje Łukasz Łebski, konsultant w Deloitte Doradztwo Podatkowe sp. z o.o. (biuro w Warszawie)
Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT ustawodawca zwolnił z VAT usługi udzielania pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie pożyczkami pieniężnymi przez pożyczkodawcę.
Jednocześnie ustawa o VAT przewiduje zwolnienie dla czynności stanowiących element powyższych usług, które same stanowią odrębną całość i są właściwe oraz niezbędne do świadczenia usługi zwolnionej.
Mimo że wskazane przepisy obowiązują od 1 stycznia 2011 r., to zakres ich zastosowania wciąż wywołuje wątpliwości podatników i spory z organami podatkowymi. W analizowanym orzeczeniu spór z fiskusem dotyczył podatkowego ujęcia dodatkowych (oprócz oprocentowania, prowizji etc.) opłat, które są naliczane m.in. za zmianę wysokości rat, wydłużanie okresu spłat i restrukturyzację pożyczek oraz wydawanie zaświadczeń dotyczących pożyczek.
Należałoby wskazać, że usługa udzielania pożyczek jest złożonym procesem, który trwa od momentu jej udzielenia do czasu, kiedy wygasną wzajemne roszczenia stron umowy, tj. zazwyczaj do momentu całkowitej spłaty umówionych kwot. Mając na uwadze naturę tej usługi, WSA słusznie uznał dodatkowe, realizowane już po udzieleniu pożyczki czynności podatnika za charakterystyczną konsekwencję zawarcia umowy pożyczki, zmierzającą do zrealizowania całokształtu świadczonej usługi. Skutkiem takiego podejścia jest jej całościowe, jednolite ujęcie jako usługi zwolnionej w myśl art. 43 ust. 1 pkt 38 w zw. z art. 43 ust. 13 ustawy o VAT.
W tym kontekście należy zauważyć, że analizowany wyrok wpisuje się w dorobek orzeczniczy TSUE, w ramach którego rozstrzygano już kwestie jednolitego opodatkowania VAT usług kompleksowych (m.in. sprawa C-349/96 Card Protection Plan Ltd.) oraz zwolnienia usług pomocniczych do usług finansowych (m.in. sprawa C-2/95 SDC).
Warto także wspomnieć, że na tej kanwie kształtuje się również obecna linia orzecznicza sądów administracyjnych. Skłaniają się one raczej ku literalnemu, w konsekwencji szerokiemu rozumieniu czynności będących elementem usługi finansowej z art. 43 ust. 13 ustawy o VAT.
W ostatnich wyrokach sądy wskazują na zasadność zwolnienia z VAT czynności wykonywanych zarówno przed, jak i po udzieleniu pożyczki (tak m.in. wyroki I SA/Kr 67/12 oraz I SA/Wr 189/12), wskazując, że czynności dodatkowe (w tym również czynności stricte techniczne) nie są celem samym w sobie, lecz są środkiem do pełnego zrealizowania usługi zasadniczej, stanowiącej jeden kompleksowy proces.
