CIT: Wydatki na występy artystyczne nie są kosztem reprezentacji i reklamy

Koszty reprezentacji i reklamy przedsiębiorstwa już od dawna są kością niezgody pomiędzy podatnikami a fiskusem. Jedna z najnowszych odsłon tego sporu rozegrała się przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Łodzi.

W wyroku z 25 października 2012 r. (I SA/Łd 1118/12, I SA/Łd 1119/12) rozpatrywał on przypadek znanej spółki z województwa łódzkiego, produkującej płytki ceramiczne i organizującej konferencje dla swoich pracowników oraz klientów. Takie imprezy składały się zwykle z części promocyjno-reklamowej oraz rozrywkowej.

Najkrócej mówiąc, sąd uznał, że część rozrywkowa nie ma charakteru reklamowego, a tym samym kosztów jej organizacji nie można uznać za koszty uzyskania przychodu. Dzieje się tak nawet wówczas, gdy firma zamawia kompleksową usługę organizacji konferencji, bez wyszczególnienia, ile kosztuje każda z części. Warto się przyjrzeć naturze tego sporu, zwłaszcza że obecny sezon karnawałowy sprzyja organizacji firmowych imprez biznesowo-artystycznych.

Konferencja z rozmachem

Aby zrozumieć specyfikę sytuacji, trzeba lepiej poznać samą naturę konferencji organizowanych przez tę firmę (a prawdopodobnie także przez wiele innych). Otóż cele imprezy są jak najbardziej biznesowe: promowanie marki i reklama konkretnych produktów. W trakcie jej pierwszej części odbywa się prezentacja nowych gam towarów wytwarzanych przez tę firmę. Uczestnicy dyskutują na temat bieżących zagadnień wyłaniających się w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Omawia się m.in. właściwości nowych wyrobów wprowadzanych na rynek, kwestie związane z nowymi technikami sprzedaży oraz z otwieraniem nowych kanałów sprzedaży, prezentuje się odczyty dotyczące rynkowych i technologicznych osiągnięć firmy. Celem konferencji jest zatem zapewnienie jej uczestnikom wiedzy związanej ze stosowaniem i sprzedażą wyrobów spółki, a także promocja marki wnioskodawcy i reklama jego produktów. Uczestnicy niebędący pracownikami wnioskodawcy informowani są także o ofercie handlowej spółki, przekazywane są im m. in. materiały marketingowe i foldery informacyjne, pracownicy wnioskodawcy natomiast referują poszczególne zagadnienia.

Takie konferencje mogą trwać przez jeden dzień lub dłużej. Wiąże się to w niektórych sytuacjach z koniecznością zapewnienia nie tylko sal konferencyjnych, ale i noclegu. Stąd firma zamawia kompleksowe usługi organizacji takiej konferencji. Świadczy je przedsiębiorca profesjonalnie zajmujący się organizacją i oprawą audio-wizualną oraz artystyczną tego rodzaju wydarzeń.

Na cenę kompleksowej usługi organizacji konferencji składają się następujące koszty: najem sprzętu niezbędnego do przeprowadzenia konferencji (projektory, ekrany, dekoracje), usługi związane z aranżacją miejsca konferencji (wystrój, nagłośnienie, oświetlenie, multimedia), nabycie usług związanych z integracyjną częścią konferencji (występy zaproszonych artystów itp.), zapewnienie obsługi konferencji (osoba prowadząca, hostessy, operator dźwięku i wodzirej). Najem powierzchni niezbędnej do przeprowadzenia konferencji, miejsca noclegowe oraz wydatki gastronomiczne są udostępnione przez hotel na podstawie odrębnej umowy.

Merytoryczną część konferencji (prezentacje, odczyty, wykłady) zapewnia we własnym zakresie sam producent płytek. Jego pracownicy lub współpracownicy prowadzą poszczególne prezentacje i zajęcia w ramach konferencji. Bankietową część konferencji wypełniają występy artystyczne, w tym koncerty muzyczne. Na fakturze dokumentującej taką kompleksową usługę widnieje tylko jedna pozycja „organizacja konferencji", w której nie są wyszczególnione elementy składające się na kompleksową usługę organizacji konferencji.

Trzeba rozdzielać nakłady

Producent kafelków zapytał w o traktowanie kosztów organizacji takich konferencji izbę skarbową. Ponieważ nie zgadzał się z nią, sprawa trafiła do WSA w Łodzi.

Ten orzekł, że w przypadku, gdy w ramach organizowanej przez spółkę konferencji dają się wyodrębnić dwie jej części, tj. część promocyjno-reklamową oraz integracyjno-rozrywkową (artystyczną), która nie zawiera żadnych elementów reklamy, to wydatki poniesione na tę konferencję należy rozliczyć w kosztach podatkowych odrębnie dla każdej z tych części. A zatem, wydatki na część promocyjno-reklamową są kosztami podatkowymi na zasadach ogólnych.

Tymczasem wydatki na część artystyczną, jako koszty reprezentacji wyłączone są z kosztów podatkowych na mocy art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o CIT. Zdaniem sądu, to, że usługa jest traktowana przez spółkę jako kompleksowa i wystawiana jest za nią jedna faktura, nie ma decydującego znaczenia.

Tworzenie pozytywnego wizerunku

Łódzcy sędziowie rozważali ustawowy sens pojęcia „reprezentacja". Sięgnęli przy tym po Słownik Języka Polskiego pod red. Mieczysława Szymczaka (PWN, Warszawa 1981, tom III, str. 47-48), by stwierdzić, że reprezentacją jest "okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia". Sędziowie zauważyli też, że termin ten pochodzi od łacińskiego słowa repraesentatio, co oznacza wizerunek.

Według sądu wydatki na reprezentację, to także wydatki związane z tworzeniem określonego, pozytywnego wizerunku firmy. Jednak takie wydatki z woli ustawodawcy nie są kosztami uzyskania przychodu. Jest tak, mimo że co do zasady w celu osiągnięcia przychodu są ponoszone, a nawet czasem przekładają się na konkretny przychód.

Sąd zauważył też, że w praktyce trudności w zakresie zaliczenia określonego wydatku do kosztów dotyczą najczęściej sytuacji, gdy wydatek można powiązać jednocześnie z realizacją celów reklamowych i promocyjnych oraz celów wizerunkowych podatnika. W takiej sytuacji decydujące znaczenie powinno mieć ustalenie, jaki jest zasadniczy cel danego działania i związanego z nim wydatku. I tu sąd stwierdził, że część artystyczna imprezy nie służy bezpośrednio promowaniu ani marki firmy ani jej produktów. Dlatego wydatki na tę część nie służą reklamie i nie mogą być kosztami uzyskania przychodu.

Jak jednak wydzielić koszty owej części artystycznej, a raczej – w myśl filozofii przepisów podatkowych – „reprezentacyjnej"? Sąd wskazał ogólnie, że strony tak powinny regulować swoje wzajemne stosunki, by można było rozróżnić (zarówno wydatkowo, jak i na fakturze) wydatki o charakterze promocyjno-reklamowym od wydatków nie posiadających takich właściwości. Jeżeli okaże się, że w skład usługi wchodzą wydatki reprezentacyjne, nie mogą być one zaliczone do kosztów podatkowych – istnieje w tym zakresie wyraźna norma prawna.

Podatek od pracowników

Osobną kwestią jest traktowanie imprez firmowych z punktu widzenia pracowników urządzającej je firmy. Niestety, tu stanowisko fiskusa jest dość jednoznaczne. Udział w takiej imprezie jest korzystaniem z nieodpłatnego świadczenia, a więc przychodem pracownika. Wielokrotnie wypowiadały się na ten temat organy podatkowe i sądy administracyjne. Jednym z najnowszych przykładów orzecznictwa na ten temat jest wyrok NSA z 8 listopada 2012 r. (II FSK 602/11).

Sąd orzekł, że firma organizująca imprezę jest zobowiązana określić przychód przypadający na poszczególnych pracowników w niej uczestniczących. Świadczeniem w takim przypadku jest bowiem zespół świadczeń składających się na określona imprezę. Samo uczestnictwo w imprezie oznacza zatem, że określony pracownik mógł z nich skorzystać. Koszt imprezy przypadający na jednego uczestnika należy określić na podstawie wydatków na jej organizację i liczby uczestników.

Nadal jednak nierozstrzygnięta pozostaje kwestia, czy nieodpłatne świadczenie uzyskuje także pracownik, który nie bierze udziału w imprezie (mimo zaproszenia). Wątpliwości pojawiają się również w przypadku opisywanych wyżej imprez złożonych z różnych elementów. Nierzadko bowiem dochodzi do organizacji imprez łączących w sobie świadczenia podlegające zwolnieniu z opodatkowania (np. szkolenia mające na celu podniesienie kwalifikacji zawodowych pracowników) oraz świadczenia podlegające opodatkowaniu (impreza integracyjna po szkoleniach).

Borys Podgórny doradca podatkowy w kancelarii Salans

Komentuje Borys Podgórny, doradca podatkowy w kancelarii Salans

Omawiany wyrok jest kolejnym wyrazem rysującej się w ostatnim czasie, niekorzystnej dla podatników wykładni pojęcia „reprezentacja", o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o CIT.

W tym przypadku sąd rozpatrywał spór dotyczący aspektów podatkowych imprezy, której koszty udokumentowane zostały pojedynczą fakturą za kompleksową organizację konferencji.

Chociaż faktura była tylko jedna i jedno było wydarzenie promocyjne, to wywiedziono różne skutki podatkowe dla poszczególnych elementów składowych konferencji, w zależności od tego, czy przeważał w nich element reklamy czy reprezentacji podatnika.

Zastosowanie w praktyce takiego toku rozumowania może jednak być problematyczne. Z jednej strony bowiem, należałoby precyzyjnie określić, jaka część wydarzenia ma charakter „reprezentacji". To wcale nie jest oczywiste w kontekście braku precyzyjnej definicji ustawowej i braku jednolitej linii interpretacyjnej.

Nawet jednak, jeżeli podatnikowi uda się wyodrębnić część wydarzenia, która nosi znamiona „reprezentacji", powstaje pytanie jak potraktować koszty wspólne, poniesione zarówno w odniesieniu do części reklamowej konferencji jak i do części reprezentacyjnej.

Do takich kosztów można zaliczyć np. wynagrodzenie organizatora czy wydatki na nocleg czy przejazd uczestników. Idąc więc dalej tokiem rozumowania organów i sądu w komentowanej sprawie, można dojść do wniosku, że – w celu prawidłowego wypełnienia wymogów ustawy o CIT – należałoby alokować do kosztów reprezentacji również np. część kosztów ogólnych związanych z danym wydarzeniem.

Wydaje się, że wnioski wyciągnięte przez sąd i organy podatkowe w omawianej sprawie są zbyt daleko idące i powodują niepotrzebny wzrost obciążeń administracyjnych po stronie podatników. Taka biurokracja nie przełoży się na istotne oszczędności budżetu państwa.

Co mówi przepis

Według art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów „kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych".