Jak rozliczać koszty wynajmu samochodu

Orzecznictwo jest rozbieżne – zarówno organy podatkowe, jak i przedsiębiorcy mogą skazać wyroki, które potwierdzają ich stanowisko.

Jak brzmią przepisy

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o PIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów poniesionych wydatków (z zastrzeżeniem pkt 36 tego przepisu) z tytułu używania niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych samochodu osobowego, w tym także stanowiącego własność osoby prowadzącej działalność gospodarczą, dla potrzeb działalności gospodarczej podatnika – w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za 1 km przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

W celu ustalenia faktycznego przebiegu samochodu podatnik jest zobowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.

Artykuł 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o PIT mówi, że nie zalicza się do kosztów podatkowych wydatków ponoszonych na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby wykonywanej działalności:

- w celu odbycia podróży służbowej (jazdy zamiejscowe) w wysokości przekraczającej kwotę ustaloną przy zastosowaniu stawek za 1 km przebiegu pojazdu,

- w jazdach lokalnych – w wysokości przekraczającej wysokość miesięcznego ryczałtu pieniężnego albo w wysokości przekraczającej stawki za jeden kilometr przebiegu pojazdu,

określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Istotny jest także art. 23 ust. 3b ustawy o PIT. Zgodnie z nim ust. 1 pkt 46 nie dotyczy samochodów osobowych używanych na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1 ustawy o PIT (czyli leasingu operacyjnego).

Takie same zasady zawarte są w ustawie o CIT (art. 16 ust. 1 pkt 30 i 51 oraz ust. 3b).

O co toczy się spór

Z przepisów tych wynika, że wydatki „z tytułu używania” wynajętego samochodu mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodu tylko w ramach limitu wynikającego z ewidencji przebiegu pojazdu.

W związku z tym od dawna trwa spór podatników z fiskusem, czy ograniczenie to dotyczy również opłat za wynajem płaconych dla wypożyczalni. Zdaniem organów podatkowych czynsz za wynajem jest jednym z wydatków z tytułu używania samochodu. Przedsiębiorcy uważają natomiast, że kwoty te można zaliczać do kosztów, niezależnie od limitu wynikającego z kilometrówki. Ten ma bowiem zastosowanie tylko do wydatków związanych z eksploatacją auta.

Argumenty fiskusa i...

Przykładem stanowiska fiskusa jest interpretacja Izby Skarbowej w Katowicach z 3 kwietnia 2012 r. (IBPBI/1/415-1343/ 11/ESZ).

Pytanie zadała osoba fizyczna, która prowadzi działalność gospodarczą. Zawarła ona umowy wynajmu samochodu osobowego od firmy zagranicznej. Z tego tytułu płaciła miesięczny czynsz. Wnioskodawczyni zapytała więc, w jaki sposób rozliczać ten czynsz.

Izba odpowiedziała, że jest on kosztem tylko w ramach limitu wynikającego z art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o PIT. W interpretacji tej czytamy: „Opłata z tytułu najmu samochodu osobowego jest płatnością z tytułu używania tego samochodu, na co wskazuje wykładnia językowa ww. przepisu.

Ponieważ ustawodawca na gruncie prawa podatkowego nie definiuje pojęcia »wydatków z tytułu używania«, należy w tym zakresie odwołać się do słownika języka polskiego, w którym, przez »wydatek« rozumie się »sumę, która ma być wydana« lub »sumę wydaną na coś«, natomiast »używać« oznacza »stosować coś, użytkować, posługiwać się czymś, ro-bić z czegoś użytek« (Słownik Współczesnego Języka Polskiego pod. red. Bogusława Dunaja, Warszawa 1996, s. 1200 i 1262). Są to zatem wszelkie sumy wydane w związku z posługiwaniem się rzeczą, korzystaniem z rzeczy.

Przenosząc tę definicję na  grunt ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uznać należy, iż będą to wszelkie wydatki, które podatnik ponosi w związku z wykorzystywaniem samochodu osobowego dla swoich potrzeb, jako podmiotu gospodarczego, np. takie jak zakup paliwa, koszty drobnych napraw i części zamiennych, przeglądów technicznych, opłaty parkingowe oraz za przejazd autostradą, pod warunkiem ich zgodnego z przepisami udokumentowania. Również wydatki z tytułu czynszu za najem, jako opłata za możliwość korzystania z rzeczy, mieszczą się w tym pojęciu”.

... wyroki je potwierdzające

Stanowisko organów podatkowych zostało kilkukrotnie potwierdzone przez sądy administracyjne. Przykładem jest wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 marca 2010 r. (II FSK  1890/08). Sąd zgodził się ze spółką, która złożyła skargę kasacyjną, że opłaty czynszowe nie są kosztami o charakterze eksploatacyjnym. Jego zdaniem nie ma ona jednak racji, że „koszty używania” samochodu osobowego w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT oznaczają wyłącznie koszty eksploatacji.

NSA wskazał, że możliwość korzystania z cudzej rzeczy z zasady wynika z istnienia tytułu prawnego. Jeżeli uprawnienie to wynika z umowy, a umowa ta ma charakter odpłatny, to  należy uznać, że wydatki związane z realizacją tej umowy są wydatkami z tytułu kosztów używania tej rzeczy.

W podsumowaniu czytamy:

„Wydatki związane z uprawnieniem do używania cudzej rzeczy stanowią niewątpliwie wydatek związany z używaniem tej rzeczy. Brak jest podstaw do  przyjęcia poglądu strony skarżącej prezentowanego w skardze kasacyjnej, że koszty używania samochodu obejmują wyłącznie koszty eksploatacji samochodu. W ocenie sądu »koszty używania« cudzej rzeczy obejmują wynagrodzenie za korzystanie z tej rzeczy, koszty eksploatacyjne oraz inne z tym związane. Koszty używania rzeczy są pojęciem szerszym niż koszty eksploatacyjne.

Do wydatków z tytułu używania samochodu osobowego niestnowiących własności podatnika zalicza się zatem wszystkie sumy wydane w związku z posługiwaniem się rzeczą, korzystaniem z rzeczy – a więc również czynsz z tytułu najmu rzeczy. Wynagrodzenie za korzystanie z cudzej rzeczy jest kosztem jej używania”.

Podobne argumenty znajdziemy także w wyrokach: WSA w Białymstoku z 11 października 2011 r. (I SA/Bk 314/11, orzeczenie prawomocne) oraz WSA we Wrocławiu z 6 maja 2011 r. (I SA/Wr 412/11 i  I SA/Wr 413/ 11, wyroki nieprawomocne).

Orzeczenie korzystne dla firm

Nie wszystkie wyroki są jednak niekorzystne dla przedsiębiorców. Z orzeczenia NSA z 16 marca 2012 r. (II FSK  2030/10) wynika, że opłata za wynajmowanie auta jest samodzielnym kosztem, który nie podlega ograniczeniom wynikającym z „kilometrówki”.

W  wyroku tym czytamy, że izba skarbowa nie ma racji, „wskazując, że »koszty używania« samochodu osobowego w rozumieniu powołanego art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT oznaczają również inne koszty niż koszty eksploatacji samochodów osobowych. Świadczy o tym część przytoczonego przepisu po  średniku: »wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu«. Przebieg pojazdu nie może być utożsamiany w jakikolwiek sposób z opłatami, które nie podlegają tego rodzaju statystycznej kalkulacji.

Wydatki „z tytułu używania" wynajętego samochodu mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodu tylko w ramach limitu wynikającego z ewidencji przebiegu pojazdu

Potwierdzają to również zapisy ewidencji przebiegu pojazdu. Takie wymagania określone zostały w art. 16 ust. 5 ustawy o CIT, zgodnie z którymi podatnik, aby zaliczyć w koszty tego rodzaju wydatki, obowiązany jest prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu”.

Izba podkreśliła, iż z art. 16 ust. 5 ustawy o CIT jednoznacznie wynika, że „koszty używania”, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT, odnoszą się do kosztów eksploatacyjnych samochodów osobowych związanych z liczbą przejechanych kilometrów i pojemnością silnika. To w odniesieniu do tych danych następuje określenie „stawki za jeden kilometr przebiegu”.

Potwierdzają to również limity wynikające z rozporządzenia ministra infrastruktury z 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (DzU Nr 27, poz. 271 ze zm.).

Sąd podkreślił, że „bez wpływu na ukształtowaną w ten sposób stawkę pozostaje to, czy podatnik został zobowiązany do  zapłaty czynszu w związku z korzystaniem z samochodów osobowych niestanowiących składników jego majątku. Zatem ta część ponoszonych przez podatnika wydatków nie mieszcząc się w »kosztach używania« samochodów osobowych, powinna zostać rozliczona jako koszt uzyskania przychodów na zasadzie ukształtowanej art. 15 ust. 1 ustawy o CIT”.

Zdaniem sądu czynsz najmu samochodu jest kosztem ponoszonym w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.  Koszt ten nie mieści się w kategorii wydatków, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT.  Prawidłowe jest zatem stanowisko spółki, że czynsz może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 tej ustawy.

Leasing jest korzystniejszy

Zarówno organy podatkowe, jak i przedsiębiorcy mogą więc powołać się na korzystny dla nich wyrok NSA. W takiej sytuacji trudno przewidywać, jak zakończą sądowe spory w tym zakresie. Lepiej więc ich unikać, np. zawierając umowy leasingu operacyjnego samochodów osobowych zamiast ich długookresowego najmu.

Elektryczne na korzystniejszych zasadach