Przepisy o cenach transferowych dotyczą dochodu ustalanego w transakcjach pomiędzy podmiotami powiązanymi. Przepisy te powstały w celu zapobieżenia zjawisku przerzucania  dochodu pomiędzy krajami, więc stosuje się je do transakcji międzynarodowych (zawieranych pomiędzy podmiotami z  różnych krajów). Jedynie w krajach Unii Europejskiej dodatkowo powinny być stosowane również w transakcjach krajowych.

Zasada rynku

Przepisy te pozwalają organom podatkowym i skarbowym na szacowanie dochodu podmiotów powiązanych poprzez porównanie osiągniętych przez nie dochodów z dochodami osiągniętymi przez porównywalne podmioty niezależne działające na rynku.

Fiskus bada, czy transakcje pomiędzy podmiotami powiązanymi zostały ustalone tak, jak by to ustaliły podmioty niezależne – jest to tzw. zasada dystansu (inne nazwy to zasada rynku lub zasada niezależnego podmiotu).

Prawo fiskusa do szacowania dochodu na poziomie rynkowym wynika z art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a następnie w stosunku do osób prawnych zostało skonkretyzowane w rozporządzeniu z 10 września 2009 r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów osób prawnych w drodze oszacowania oraz sposobu i trybu eliminowania podwójnego opodatkowania osób prawnych w przypadku korekty zysków podmiotów powiązanych (DzU nr 160, poz. 1268, dalej rozporządzenie.

Co wynika z przepisów rozporządzenia

§ 3. 1. Organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej określają w drodze oszacowania dochód podmiotu powiązanego w wysokości, jaką ustaliłyby między sobą niezależne podmioty.

(…)

§ 4. 1. Organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej ustalają wartość rynkową przedmiotu transakcji między podmiotami powiązanymi w oparciu o dostępne dla tych organów informacje, mogące mieć wpływ na określenie tej wartości.

(...)

§ 19.1 Przy określaniu wartości rynkowej dóbr niematerialnych i usług w transakcjach między podmiotami powiązanymi organy podatkowe lub organy kontroli skarbowej w pierwszej kolejności badają, czy niezależne, racjonalnie działające podmioty zawarłyby taką transakcję na warunkach, jakie ustaliły podmioty powiązane.

Analiza branży

Ze względu na ryzyko korekty dochodu przez fiskusa, podatnicy często sami pod koniec roku lub tuż po jego zakończeniu sprawdzają, czy ich dochód jest na poziomie rynkowym. W tym celu przeprowadzają analizę porównywalności, czyli rentowności podmiotów porównywalnych do nich.

Z § 7 ust. 3 rozporządzenia wynika, że analiza taka „powinna być przeprowadzona w odniesieniu do branży, której dotyczy dana transakcja”.

Analizę branży wykonuje się w ten sposób, że wylicza się wskaźniki rentowności (marżę) podmiotów z danej branży. Dane bierze się ze sprawozdań finansowych ogłaszanych przez podmioty w Monitorze Polskim B lub ze sprawozdań składanych do sądu rejestrowego. Szkopuł w tym, że posiadane dane zawsze są dostępne z opóźnieniem – najczęściej opóźnienie to wynosi dwa lata.

Przykład

Centrala grupy kapitałowej, która ustala marże dla poszczególnych spółek w grupie na całym świecie, mieści się w Niemczech. Ceny i marże na rok 2011 ustalane są zazwyczaj w budżecie sporządzanym w okresie listopad/grudzień 2010 r. W tym czasie dostępne były dopiero dane za rok 2009.

Był to rok głębokiego kryzysu w Niemczech, w związku z czym dla spółki dystrybucyjnej w Polsce ustalono na 2011 r. bardzo niską marżę (8 proc.), pomimo że w 2010 r. wyniosła ona 21 proc.

Skończył się 2011 r. i centrala grupy w Niemczech bada, czy dochód osiągnięty przez spółkę w Polsce nie odbiega od poziomu rynkowego. Sporządza analizę porównywalności na podstawie danych rynkowych za 2010 r. (w styczniu 2012 r., dostępne są dopiero dane za ten rok). Wynika z niej, że rynkowa marża dla tej branży za rok 2010 wynosiła 14 proc.

Jako poziom marży rynkowej wzięto wyliczoną statystycznie medianę, pomimo że organy skarbowe często biorą pod uwagę średnią arytmetyczną. Ponadto do analizy wzięto marżę na sprzedaży towarów i materiałów – jest to pierwsza marża, jaką można wyliczyć na podstawie rachunku zysku i strat, często stosowana przy analizie rentowności spółki dystrybucyjnej.

Znając rentowność branży za 2010 r., aby zweryfikować marże badanej spółki za rok 2011, można się posłużyć danymi z Głównego Urzędu Statystycznego (GUS). W styczniu 2012 r. w GUS są już dostępne wyniki za pierwsze trzy kwartały 2011 r. Dane zaczerpnięte są z formularza F-01/I (z wyłączeniem branży rolnej i branży finansowej) składanego przez podmioty gospodarcze do GUS.

Należy wybrać wyniki finansowe sektorów gospodarki narodowej najbardziej podobnych do działalności prowadzonej przez badaną spółkę. Ponieważ przykładowa spółka zajmuje się handlem (jest przede wszystkim dystrybutorem), istotne są sektory: „Sektor prywatny” oraz „Handel, naprawa pojazdów samochodowych” (w skrócie „Handel”).

Dane z GUS pokazują, że rentowność sektora prywatnego w trzech pierwszych kwartałach w 2010 r. wynosiła 15,62 proc., a w 2011 r. 15,6 proc., natomiast rentowność branży „Handel” w tym okresie w roku 2010 wynosiła 16,31 proc., a w 2011 r. 16,49 proc. Jak widać, 2011 r. pod względem rentowności w polskiej gospodarce był praktycznie na  takim samym poziomie jak 2010.

Ten wniosek potwierdzają inne wskaźniki polskiej gospodarki – przede wszystkim wskaźnik wzrostu PKB, który w 2011 r. wyniósł 4,2 proc., a w 2010 r. 3,8 proc.

Konkludując, nie można mówić, aby na rynku, na którym działa badana spółka, w 2011 r. nastąpiło jakiekolwiek pogorszenie koniunktury i nic nie wskazuje, aby jej rentowność spadła. W związku z tym obniżenie marży z 21 do 8 proc. jest bezzasadne.

Dlatego dbając o bezpieczeństwo podatkowe, w lutym 2012 r. centrala skorygowała ceny na dostawy dokonywane do spółki Polsce, udzielając wstecznych rabatów za rok 2011, aby ostatecznie spółka osiągnęła rentowność na poziomie rynkowym.

Obecnie spółki dosyć często robią takie korekty dochodów – są one dokonywane ponad granicami, i to w różne strony – raz na minus, raz na plus. Podyktowane jest to tym, że podatnicy dążą do zminimalizowania w swoich krajach ryzyka podatkowego wynikającego z cen transferowych.

Zwodnicze dane

Z tego przykładu wynika również jeszcze jeden wniosek: w dobie kryzysu nie można kierować się danymi z innych krajów, ponieważ tam cykl gospodarczy przebiega trochę inaczej.

Dla przykładu, w drugim kwartale 2011 r. w gospodarce niemieckiej już widać było wyraźne spowolnienie –  dynamika PKB w Niemczech wyniosła już tylko 2,8 proc., w tym okresie dynamika wzrostu naszej gospodarki nadal utrzymała  się na poziomie powyżej 4 proc.

Trendy z gospodarki niemieckiej zazwyczaj przychodzą do Polski, ale z pewnym opóźnieniem i nie z taką głębią lub na innym poziomie.

Martyna Olszewska jest asystentką doradcy podatkowego

Hanna Szarpak jest doradcą podatkowym w Spółce Doradztwa Podatkowego TCA Advisers sp. z o.o.