Lepszy podatek od niezgłoszonej pożyczki czy sankcyjny PIT

Postępowania w sprawie tzw. dochodów nieujawnionych wiążą się z silnymi emocjami. Nic w tym dziwnego, zważywszy na to, że w ich wyniku możliwa jest utrata mienia znacznej wartości.

W wielu przypadkach pochodzi ono z legalnych źródeł przychodów, ale przez upływ czasu i trudności dowodowe z tym związane uzyskuje przymiot braku legalności.

Przyczyniają się do tego nierzadko również sami podatnicy, którzy w ramach tych postępowań wielokrotnie zmieniają zeznania, ułatwiając organom podatkowym lub organom kontroli skarbowej wykazanie przyczyn, z których odmawiają wiarygodności dowodom przedstawionym przez podatnika.

W praktyce postępowanie w sprawie dochodów nieujawnionych często kończy się decyzją wymiarową w podatku od spadków i darowizn czy też zapłatą podatku od czynności cywilnoprawnych. Czy jednak w każdym przypadku jest to dobra strategia?

[srodtytul]75 proc. od „niedoboru”...[/srodtytul]

Zgodnie z art. 20 ust. 3 [link=http://akty-prawne.rp.pl/Dokumenty/Ustawy/2010/DU2010Nr%2051poz%20307a.asp]ustawy o PIT[/link] wysokość przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym przed poniesieniem tych wydatków lub zgromadzeniem mienia, pochodzącym z przychodów uprzednio opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania.

Brak pokrycia poczynionych w roku podatkowym wydatków i zgromadzonego w tym roku mienia skutkuje opodatkowaniem wynikłego stąd „niedoboru” podatkiem dochodowym według sankcyjnej 75-proc. stawki (art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT).

Warto jednak zwrócić uwagę, że przytoczony wyżej art. 20 ust. 3 odwołuje się do „przychodów uprzednio opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania”, nie precyzując, że mają to być wyłącznie przychody podatnika, w stosunku do którego toczy się postępowanie w sprawie dochodów nieujawnionych.

Stąd też, w mojej ocenie, uzasadnione jest twierdzenie, że do sankcyjnego 75-proc. opodatkowania nie powinno dojść w sytuacji, gdy przychody, na które powołuje się podatnik, były wcześniej u innego podatnika opodatkowane bądź wolne od podatku.

Taka interpretacja ma również oparcie w celu omawianej sankcji, w której chodzi przecież o wyrównanie szkód Skarbowi Państwa w związku z brakiem opodatkowania dochodu, a nie o jego wielokrotne opodatkowanie, głównie wśród członków najbliższej rodziny.

Ponieważ zobowiązanie podatkowe z tytułu opodatkowania dochodów nieujawnionych powstaje z dniem doręczenia decyzji ustalającej jego wysokość (art. 21 § 1 pkt 2 [link=http://akty-prawne.rp.pl/Dokumenty/Ustawy/2005/DU2005Nr%20%208poz%20%2060a.asp]ordynacji podatkowej[/link]), do tego dnia nie nalicza się odsetek od zaległości podatkowych.

[srodtytul]...ewentualnie korekta plus odsetki[/srodtytul]

Gdyby podatnik przed wszczęciem postępowania podatkowego złożył korektę zeznania i wykazał w nim dochody w wyższej wysokości niż pierwotnie zadeklarowane, to wówczas art. 20 ust. 3 ustawy o PIT nie powinien znaleźć zastosowania, jako że wcześniej nieujawniony dochód – w związku z korektą i zapłatą podatku – zyska przymiot opodatkowanego.

Również tu podatnika spotka swego rodzaju sankcja, polegająca na obowiązku uiszczenia odsetek od zaległości podatkowych.

Biorąc pod uwagę, że postępowania w sprawie dochodów nieujawnionych wszczynane są z reguły w roku podatkowym, w którym upływa termin przedawnienia prawa do wydania decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe z tego tytułu, kwota odsetek może być znacząca.

Niemniej w odniesieniu do roku 2005 i następnych kwota odsetek wraz z zaległym podatkiem nie powinna przekroczyć 75 proc. „niedoboru”.

[srodtytul]20 proc. PCC...[/srodtytul]

Niejednokrotnie poczynione wydatki podatnicy finansują ze środków pochodzących z pożyczek. Umowy pożyczki, co do zasady, podlegają 2-proc. podatkowi od czynności cywilnoprawnych (PCC).

Po spełnieniu określonych warunków pożyczki pomiędzy najbliższymi członkami rodziny mogą korzystać ze zwolnienia. Niemniej, gdy warunki te nie zostaną dopełnione bądź też należny 2-proc. podatek nie zostanie zapłacony, stawka PCC może wzrosnąć do

20 proc. Z sytuacją taką liczyć się muszą podatnicy, którzy przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej w toku czynności sprawdzających, postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego powołają się na fakt zawarcia umowy pożyczki, depozytu nieprawidłowego lub ustanowienia użytkowania nieprawidłowego albo ich zmiany, a należny podatek od tych czynności nie został zapłacony. Ponadto sankcja ta dotknie podatników, którzy powołają się na pożyczkę, nie dopełniając warunku udokumentowania otrzymania pieniędzy, o którym mowa w art. 9 pkt 10 lit. b [link=http://akty-prawne.rp.pl/Dokumenty/Ustawy/2010/DU2010Nr101poz%20649.asp]ustawy o PCC[/link].

Warto wskazać, że 20-proc. stawka PCC nie będzie miała zastosowania, gdy biorący pożyczkę małżonek, wstępny, zstępny, pasierb, brat, siostra, ojczym lub macocha udokumentuje otrzymanie pieniędzy, ale nie złoży w terminie deklaracji PCC.

W takim wypadku zastosowanie znajdzie 2-proc. stawka podatku, niezależnie od tego czy obowiązek podatkowy powstanie w wyniku dokonania czynności cywilnoprawnej (zawarcia umowy pożyczki) czy też w związku z powołaniem się na nią.

[srodtytul]...czy 2 proc. plus odsetki[/srodtytul]

Jeżeli w trakcie postępowania w sprawie dochodów nieujawnionych podatnik powoła się na fakt zawarcia umowy pożyczki, od której nie został zapłacony PCC, 20-proc. stawka podatku to niejedyna sankcja, jaka może go spotkać. Otóż zobowiązany może być również do zapłaty odsetek za zwłokę.

Choć nie wynika to wprost z przepisów ustawy o PCC, w mojej ocenie, sankcyjne 20-proc. opodatkowanie umowy pożyczki może mieć zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy podatnik powołuje się na pożyczkę po upływie pięciu lat od końca roku, w którym upłynął termin płatności podatku z nią związanego.

W przeciwnym razie, tj. w sytuacji powołania się przed tym terminem, podatnik powinien zapłacić 2-proc. podatek oraz uiścić odsetki od zaległości podatkowej.

W tym miejscu warto odnotować, że ani 2-proc., ani tym bardziej 20-proc. stawka podatku nie znajdzie zastosowania w sytuacji, gdy podatnik wykaże, że udzielona mu pożyczka związana była z prowadzoną przez pożyczkodawcę działalnością gospodarczą. Taka pożyczka nie podlega bowiem PCC na podstawie art. 2 pkt 4 lit. b ustawy o PCC.

[srodtytul]Podatek od darowizny[/srodtytul]

Wątpliwości co do konieczności uiszczenia odsetek od zaległości podatkowych nie powstają, gdy podatnik powoła się na fakt otrzymania niezadeklarowanej darowizny. Dlatego że zobowiązanie podatkowe powstaje tu dopiero z chwilą doręczenia podatnikowi decyzji w tym zakresie.

O ile zatem do takiego powołania się dojdzie, podatnik, który w ten sposób tłumaczy „niedobór” dochodów opodatkowanych lub wolnych od podatku, zobowiązany będzie do zapłaty w ciągu 14 dni od dnia doręczenia mu decyzji 20-proc. podatku od spadków i darowizn. Jeżeli uczyni to w terminie, nie będą się z tym wiązały żadne odsetki za zwłokę.

Dodatkowo fakt sankcyjnego opodatkowania nie powinien pozbawiać podatnika korzyści wynikających z art. 9 ust. 1 [link=http://akty-prawne.rp.pl/Dokumenty/Ustawy/2009/DU2009Nr%2093poz%20768.asp]ustawy o podatku od spadków i darowizn[/link]. Zgodnie z tym przepisem opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę, od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej kwotę wolną, która dla najbliższych członków rodziny wynosi 9637 zł.

[srodtytul]To jeszcze nie koniec[/srodtytul]

Niestety, w praktyce powołanie się na darowiznę lub pożyczkę kończy jedno postępowanie w sprawie dochodów nieujawnionych i rozpoczyna kolejne, tym razem u darczyńcy lub pożyczkodawcy.

Nietrudno zauważyć, że w sytuacji gdy również darczyńca lub pożyczkodawca nie będzie w stanie udokumentować pochodzenia swojego majątku, do budżetu państwa wpłynąć może w sumie 95 proc. albo więcej pierwotnego „niedoboru”.

Jeszcze bardziej drastycznym przykładem zakończenia postępowania w sprawie dochodów nieujawnionych może być sytuacja, w której podatnik godzi się na 75-proc. wymiar i uiszcza podatek w terminie.

Jednak gdy „nie odrobił lekcji” z poprzedniego postępowania, może go czekać kolejne niemiłe zaskoczenie – nowe postępowanie w sprawie dochodów nieujawnionych. W takiej sytuacji być może warto skorzystać z możliwości, o której mowa w art. 67a § 1 pkt 1 ordynacji podatkowej i wystąpić o odroczenie terminu płatności lub rozłożenie zapłaty na raty.

[ramka][b]O winie podatnika zadecyduje sąd[/b]

W praktyce postępowaniu podatkowemu w sprawie dochodów nieujawnionych towarzyszy postępowanie karnoskarbowe, wszczynane przez urząd skarbowy na podstawie art. 54 albo art. 56 [link=http://akty-prawne.rp.pl/Dokumenty/Ustawy/2007/DU2007Nr111poz%20765.asp]kodeksu karnego skarbowego [/link](k.k.s.).

W świetle § 1 pierwszego z wyżej wymienionych przepisów „podatnik, który uchylając się od opodatkowania, nie ujawnia właściwemu organowi przedmiotu lub podstawy opodatkowania lub nie składa deklaracji, przez co naraża podatek na uszczuplenie, podlega karze grzywny do 720 stawek dziennych (obecnie maksymalnie 13 305 600 zł) albo karze pozbawienia wolności, albo obu tym karom łącznie”.

Nieco lżejsza kara – wyłącznie grzywna do 720 stawek dziennych – spotkać może podatnika, w sytuacji gdy kwota podatku narażonego na uszczuplenie jest małej wartości (do dwustukrotności wysokości minimalnego wynagrodzenia, tj. obecnie 277 200 zł – art. 54 § 2 k.k.s.).

Jeżeli kwota podatku narażonego na uszczuplenie nie przekracza ustawowego progu (obecnie 6930 zł), podatnik może podlegać karze grzywny za wykroczenie skarbowe, obecnie maksymalnie 27 720 zł (art. 54 § 3 k.k.s.).

Podobne sankcje karne przewidziane zostały w art. 56 k.k.s., z tym że penalizowanym zachowaniem jest tu narażenie podatku na uszczuplenie w związku z podaniem nieprawdy lub zatajeniem prawdy przy składaniu deklaracji lub oświadczenia organowi podatkowemu, innemu uprawnionemu organowi lub płatnikowi.

Nie wdając się w dyskusję, czy wspomniane przepisy rzeczywiście mogą stanowić podstawę wszczęcia postępowania karnoskarbowego, jedno jest pewne – w przeciwieństwie do postępowania podatkowego, gdzie 75-proc. sankcja jest niemalże automatyczna – w tym wypadku kara spotkać może podatnika dopiero wówczas, gdy będzie można przypisać mu winę. O tym jednak decydować będzie sąd.[/ramka]

[ramka][b]Komentuje Robert Jurkiewicz, doradca podatkowy, menedżer w Dziale Prawnopodatkowym PricewaterhouseCoopers[/b]

Są uzasadnione wątpliwości co do tego, czy sankcyjny 75-proc. PIT nie narusza konstytucji. Skarga dotycząca zgodności art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT z [link=http://akty-prawne.rp.pl/Dokumenty/Konstytucja/DU1997Nr%2078poz%20483.asp]Konstytucją RP[/link] czeka na [b]rozstrzygnięcie Trybunału Konstytucyjnego (SK 18/09)[/b].

[b]Czytaj więcej w artykule [link=http://www.rp.pl/artykul/515553.html]"Nieujawnione dochody czekają w Trybunale"[/link][/b]

W moim przekonaniu niekonstytucyjność opodatkowania dochodów nieujawnionych najłatwiej wykazać, wskazując naruszenie art. 2 konstytucji i argumentując, że art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT dopuszcza wobec tej samej osoby, za ten sam czyn stosowanie sankcji podatkowej w postaci 75-proc. ryczałtu oraz odpowiedzialności karnoskarbowej za wykroczenie albo przestępstwo skarbowe.

Warto zwrócić uwagę, że TK zajmował się podobną sprawą, tyle że na gruncie podatku od towarów i usług. Przypomnijmy, że spowodowało to zniknięcie nie mniej kontrowersyjnej tzw. 30-proc. sankcji VAT, wynikającej z art. 109 ust. 4 – 8 [link=http://akty-prawne.rp.pl/Dokumenty/Ustawy/2004/DU2004Nr%2054poz%20535a.asp]ustawy o VAT[/link].[/ramka]

[b]Czytaj też artykuł [link=http://www.rp.pl/artykul/56184,610708-Zaplata-PCC-nie-chroni-przed-sankcyjnym-PIT.html]Zapłata PCC nie chroni przed sankcyjnym PIT[/link][/b]

[ramka][b]Czytaj więcej o [link=http://www.rp.pl/temat/92583.html]nieujawnionych źródłach przychodu[/link][/b][/ramka]