Usługi ciągłe – jak rozliczyć VAT i CIT

Wtedy bowiem nawet niewielki błąd w rozliczeniu podatku dochodowego może spowodować, że przychód zostanie wykazany w innym roku, niż powinien.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 [link=http://akty-prawne.rp.pl/Dokumenty/Ustawy/2004/DU2004Nr%2054poz%20535a.asp]ustawy o VAT[/link] obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usługi lub wydania towaru. Jeśli jednak transakcja powinna być udokumentowana fakturą (co ma miejsce w przypadku obrotu profesjonalnego), to decyduje moment jej wystawienia (ale nie później niż w siódmym dniu, licząc od momentu wydania towaru lub wykonania usługi).

Od tych ogólnych zasad ustawa o VAT przewiduje liczne odstępstwa. Inne reguły stosuje się np. do takich usług jak najem, dzierżawa, dostawy energii elektrycznej i cieplnej oraz gazu przewodowego, usług transportowych, spedycyjnych oraz budowlanych, usług telekomunikacyjnych.

Ustawodawca przewidział dla nich szczególny moment powstania obowiązku podatkowego, uzależniając go od np. terminu płatności lub otrzymania zapłaty (bądź też odraczając jego powstanie o daną liczbę dni). W takich sytuacjach powstanie obowiązku podatkowego jest więc niezależne od momentu wykonania świadczenia czy daty wystawienia faktury.

Powoduje to, że może on istotnie różnić się od momentu wykazania przychodu dla celów podatku dochodowego. Warto o tym pamiętać, szczególnie na przełomie roku.

[srodtytul]Kiedy powstaje przychód w CIT[/srodtytul]

Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 3a [link=http://akty-prawne.rp.pl/Dokumenty/Ustawy/2000/DU2000Nr%2054poz%20654.asp]ustawy o CIT[/link] za moment powstania przychodu uznaje się dzień wydania towaru lub wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury lub uregulowania należności.

Jeżeli natomiast strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych (np. najem, usługi budowlane lub stała obsługa serwisowa), to za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na fakturze (nie rzadziej niż raz w roku).

[ramka][b]Przykład[/b]

Spółka z o.o. wynajmuje niepotrzebny jej magazyn znajdujący się w Polsce. W umowie ustalono, że najemca płaci jej czynsz co miesiąc. Faktura wystawiana jest do 10 dnia danego miesiąca i powinna być zapłacona w ciągu 21 dni od daty jej otrzymania przez najemcę.

W takiej sytuacji obowiązek podatkowy w VAT powstanie w terminie płatności lub momencie otrzymania zapłaty (jeśli nastąpi to wcześniej). Warto zauważyć, że przy tak sformułowanej umowie na moment powstania obowiązku podatkowego będzie miała wpływ data doręczenia faktury.

Inaczej wyglądają rozliczenia podatku dochodowego. Skoro najem rozliczany jest co miesiąc, to przychód powstanie w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, tj. w ostatnim dniu miesiąca, za który czynsz jest należny.[/ramka]

[ramka][b]Przykład[/b]

Firma świadczy usługi budowlane. W umowie z kontrahentem ustaliła, że rozliczenie między stronami nastąpi na podstawie protokołu odbioru wykonanych prac. W tym samym dniu zostanie wystawiona faktura. W kontrakcie nie przewidziano wpłat zaliczek.

Obowiązek podatkowy w VAT dla usług budowlanych powstaje w 30 dniu po wykonaniu usługi, nie później jednak niż w momencie otrzymania zapłaty. Zatem, jeśli kontrahent nie zapłaci w ciągu 30 dni od daty wystawienia faktury, obowiązek podatkowy powstanie w kolejnym miesiącu po zakończeniu prac.

Natomiast przychód w CIT powstanie w momencie wykonania usługi, tj. w dniu podpisania protokołu.[/ramka]

[srodtytul]Różne kursy walut[/srodtytul]

Rozliczenie wystawionej faktury dla celów VAT i CIT może nastąpić w dwóch różnych momentach. Powstaje więc pytanie, jaki kurs waluty zastosować, jeśli wynagrodzenie nie jest wyrażone w złotych.

Zgodnie z ustawą o CIT przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień ich uzyskania. Do przeliczenia dla celów VAT stosuje się natomiast średni kurs NBP z dnia poprzedzającego dzień powstania obowiązku podatkowego.

Jeśli jednak podatnik wystawił fakturę przed powstaniem obowiązku podatkowego i czynił to zgodnie z odpowiednimi regulacjami VAT, to do przeliczenia stosuje się kurs średni NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia faktury VAT. Jest to możliwe np. dla usług telekomunikacyjnych, transportowych, spedycyjnych, budowlanych, najmu, dzierżawy, leasingu, stałej obsługi prawnej i biurowej, dostaw energii elektrycznej i cieplnej oraz gazu przewodowego.

Trzeba jednak pamiętać, że faktury takie, co do zasady, wystawia się nie później niż w dniu powstania obowiązku podatkowego, a jednocześnie nie wcześniej niż 30 dni przed jego powstaniem (z wyjątkiem m.in. dostaw energii elektrycznej i cieplnej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych).

[ramka][b]Przykład[/b]

Spółka świadczy usługi stałej obsługi prawnej i biurowej. W umowie ustalono kwartalne okresy rozliczeniowe i termin płatności 14 dni od daty wystawienia faktury. Fakturę VAT wystawia się z góry nie później niż 10 dnia pierwszego miesiąca kwartału, za który należne jest wynagrodzenie.

Skoro usługi są rozliczane co kwartał, to przychód w CIT powstanie w ostatnim dniu trzymiesięcznego okresu. Należy więc zastosować kurs średni NBP z przedostatniego dnia danego kwartału.

Inaczej jest w VAT. Stała obsługa prawna i biurowa należy do usług, dla których można wystawić fakturę przed dniem powstania obowiązku podatkowego (nie wcześniej niż 30 dni przed tą datą). Obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy o VAT, czyli w dniu otrzymania części lub całości zapłaty, nie później niż z upływem terminu płatności.

Obowiązek podatkowy w VAT powstanie więc najpóźniej w terminie płatności, czyli 14 dni po wystawieniu faktury. Do przeliczenia wynagrodzenia na złote należy zastosować średni kursu NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia faktury.[/ramka]

[ramka][b]Przykład[/b]

Spółka wynajmuje innej firmie pomieszczenia biurowe (znajdujące się w Polsce). Zgodnie z umową faktury za czynsz wystawiane są w okresach miesięcznych,

do 5 dnia każdego miesiąca. Termin płatności to 21 dni od daty otrzymania faktury przez najemcę. Faktura za grudzień 2010 r. została wystawiona 5 dnia tego miesiąca. Najemca otrzymał ją 16 grudnia. Termin płatności to 6 stycznia 2011 r. Kwota z faktury została zapłacona 10 stycznia.

Usługa rozliczana jest co miesiąc, przychód w CIT powstaje w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, czyli 31 grudnia 2010 r. Do przeliczenia czynszu na złote należy przyjąć kurs z 30 grudnia 2010 r.

Obowiązek podatkowy w VAT powstanie najpóźniej w terminie płatności, czyli 6 stycznia 2011 r. Usługi najmu mogą być fakturowane przed datą powstania obowiązku podatkowego, jednak faktura VAT powinna być wystawiona nie wcześniej niż 30 dni przed powstaniem tego obowiązku. Wynajmujący wystawił ją więc za wcześnie.

W takiej sytuacji znajdzie zastosowanie ogólna reguła przeliczenia obcych walut na złote. Należy zatem zastosować średni kursu NBP z dnia poprzedzającego dzień powstania obowiązku podatkowego.[/ramka]