Aporty do spółek osobowych przestaną budzić wątpliwości

Dotychczasowy brak regulacji bezpośrednio odnoszących się do takich aportów to jeden z najistotniejszych braków w [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=3EC0892953EAF58605FEE453B6E7CBF6?id=115893 ]ustawie o CIT[/link].

Zmienność i niezrozumiałe zróżnicowanie stanowiska organów podatkowych znacznie utrudniało podatnikom planowanie i realizację tego rodzaju transakcji.

Od 1 stycznia 2011 r. do ustawy o CIT wejdą dodatkowe przepisy regulujące następujące kwestie:

- skutki wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej,

- zasady wyceny i amortyzacji składników majątkowych wniesionych do spółki osobowej,

- zasady ustalania kosztów przy zbyciu przedmiotu wkładu.

[ramka][b]Zmienne interpretacje fiskusa[/b]

Jeszcze rok temu wnoszenie przez spółki kapitałowe aportów do spółek osobowych było bardzo popularne. Wynikało to przede wszystkim z tego, że dość powszechnie przyjmowano możliwość przeszacowania wartości przedmiotu wkładu do wartości rynkowej.

Ustawa o CIT nie zawierała żadnych regulacji wprost odnoszących się do tego rodzaju transakcji, dlatego podatnicy kierowali liczne zapytania do ministra finansów i przez długi czas uzyskiwali korzystne dla siebie interpretacje indywidualne. Organy podatkowe stały na stanowisku, że wniesienie aportu do spółki osobowej przez osobę prawną nie generuje przychodu dla tej ostatniej.

Z wydawanych interpretacji wynikało jednocześnie, że wartość początkowa aportowanych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych mogła być ustalana na poziomie ich wartości rynkowej. Tym samym wniesienie wkładu do spółki osobowej pozwalało na podwyższenie wartości podatkowej składników majątkowych.

Uwzględniając dodatkowo, że spółka osobowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego, zwiększone w ten sposób odpisy amortyzacyjne zwiększały koszty uzyskania przychodu m.in. podmiotu, który taki wkład wnosił.[/ramka]

[ramka][b]Przykład[/b]

Spółka kapitałowa posiadała nieruchomość przeznaczoną na wynajem. Jej wartość rynkowa wynosiła 10 mln zł. Wartość początkowa pomniejszona o dokonane odpisy amortyzacyjne to jedynie 1 mln zł, co mogło wynikać z niskiej ceny zakupu w przeszłości i/lub naliczenia już znaczących odpisów amortyzacyjnych.

Wniesienie takiej nieruchomości do spółki osobowej, w której spółka kapitałowa posiadała np. 99 proc. udziału w zysku, zwiększało podstawę amortyzacji i sumarycznie w kolejnych latach koszty uzyskania przychodu u tej ostatniej o prawie 9 mln zł, co przynosiło ok. 1,7 mln zł oszczędności podatkowych.

Ten mechanizm mógł być stosowany w odniesieniu do różnych kategorii aktywów. W praktyce przedmiotem wkładów były nie tylko nieruchomości. Aporty do spółek osobowych były wykorzystywane przez podatników, a w szczególności grupy kapitałowe do transferu i ujawnienia dla celów podatkowych znaków towarowych. Znaczące wartości znaków i względnie krótki okres ich amortyzacji (pięć lat) powodowały, że tego rodzaju transakcje mogły być źródłem wysokich oszczędności podatkowych.

Mniej więcej rok temu, mimo że nie doszło do nowelizacji przepisów, minister finansów zmienił swoje stanowisko.

Co prawda nie zmienił zdania, gdy chodzi o brak przychodu u wnoszącego aport, to jednak podważył możliwość zmiany wartości podatkowej aktywów stanowiących przedmiot wkładu.

Co ciekawe, zupełnie inną wykładnię zastosował w odniesieniu do aportów wnoszonych przez osoby fizyczne, uznając, że wnoszący aport do spółki osobowej uzyskuje przychód w wysokości odpowiadającej wartości rynkowej przedmiotu wkładu. To zrodziło wiele sporów sądowych, których przedmiotem były niekorzystne dla podatników interpretacje. [/ramka]

[srodtytul]Skutki wniesienia aportu[/srodtytul]

Zgodnie z nowym art. 12 ust. 4 pkt 3c do przychodów nie będzie się zaliczało przychodów z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobową prawną.

Tym samym z ustawy o CIT jednoznacznie będzie wynikało, że wniesienie aportu do spółki osobowej nie powoduje powstania przychodu po stronie wnoszącego taki wkład. Utrzymana zatem zostanie zasada stosowana od wielu lat.

Dotychczas nie było w ustawie o CIT przepisu szczególnego, który by to regulował, ale minister finansów niezmiennie potwierdzał, że taką zasadę należy przyjmować na bazie wykładni przepisów ogólnych.

[srodtytul]Wycena i amortyzacja[/srodtytul]

W świetle nowego art. 16g ust. 1 pkt 4 wartość początkowa środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych aportowanych do spółki osobowej będzie ustalana w wysokości odpowiadającej:

- wartości początkowej, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne – jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany;

- wydatków poniesionych na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczonych wcześniej do kosztów uzyskania przychodu w jakiejkolwiek formie – jeżeli przedmiot wkładu nie był amortyzowany;

- wartości rynkowej – w szczególnych przypadkach, gdy ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej; zasada ta nie dotyczy przy tym wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie.

Wprowadzane zmiany są odzwierciedleniem aktualnego stanowiska organów podatkowych, które wynika chociażby z wydawanych w tym roku interpretacji indywidualnych. Wprowadzenie nowych przepisów spowoduje, że ostatecznie nie będzie możliwości przeszacowania do wartości rynkowej składników majątkowych wnoszonych do spółki osobowej.

Jak wynika z nowego art. 16 ust. 1t, w przypadku zbycia przez spółkę osobową rzeczy lub praw będących wcześniej przedmiotem wkładu do takiej spółki osobowej koszt uzyskania przychodu powinien być ustalony na podstawie wartości poszczególnych składników majątkowych ustalonych na moment wniesienia wkładu (zgodnie z zasadami przedstawionymi wyżej), pomniejszonych w przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych o dokonane odpisy amortyzacyjne.

[srodtytul]Bez korzyści z przeszacowania[/srodtytul]

Podsumowując, można przyjąć, że transakcja aportu do spółki osobowej będzie neutralna podatkowo. Brak możliwości przeszacowania składników majątkowych oznacza, że wnoszenie aportów do spółek osobowych nie przyniesie korzyści wynikających z przeszacowania wartości aktywów do wartości rynkowych.

Mając na uwadze aktualne stanowisko organów podatkowych, wchodzące w życie zmiany nie pogorszą sytuacji podatników. Ich wprowadzenie należy uznać za niezbędne i długo oczekiwane. Skutki aportu do spółek osobowych budziły bowiem ogromne wątpliwości, a nowe regulacje powinny je wyeliminować.