Reguły ujmowania przychodu z działalności gospodarczej uregulowane zostały w art. 14 [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr?id=80474]ustawy o PIT[/link]. Ustęp 1 tego przepisu stanowi, że za przychód uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane (po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont).

U podatników dokonujących sprzedaży opodatkowanej [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr?id=172827]VAT[/link] do kwoty przychodu nie wlicza się tego podatku.

W myśl art. 14 ust. 1c za datę powstania przychodu uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

- wystawienia faktury albo

- uregulowania należności.

Od tej ogólnej zasady istnieją jednak odstępstwa. Jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Zasadę tę stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej i cieplnej oraz gazu przewodowego.

Ponadto zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o PIT w sytuacji otrzymania przychodu z działalności gospodarczej, do którego nie stosuje się żadnej z opisanych zasad, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

W niektórych sytuacjach przepisy te budzą wątpliwości. Świadczą o tym liczne wnioski o interpretacje.

[srodtytul]Decyduje akt notarialny[/srodtytul]

Najwięcej pytań kierują deweloperzy. Przykładem udzielanej im odpowiedzi jest [b]interpretacja Izby Skarbowej w Katowicach z 2 listopada 2009 r. (IBPBI/1/415-660/09/AP). [/b]

Dotyczy ona następującej sytuacji. Spółka cywilna zajmuje się budową bloków i sprzedażą mieszkań. W czerwcu otrzymała całość zapłaty za mieszkanie i protokołem zdawczo-odbiorczym przekazała je przyszłemu właścicielowi. Akt notarialny zostanie jednak sporządzony później.

Jako datę uzyskania przychodów wspólnicy przyjęli datę wystawienia faktury z pełną jej odpłatnością i przekazaniem protokołu zdawczo-odbiorczego.

Izba skarbowa uznała takie postępowanie za nieprawidłowe. Wskazała, że w świetle art. 158 [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=86F27ADE2102E1D67842E76D535F1BD1?id=70928]kodeksu cywilnego[/link] umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości musi być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości.

Do momentu podpisania umowy w tej formie sprzedaż lokalu nie dochodzi więc do skutku. Oznacza to, że momentem sprzedaży nieruchomości, a więc i lokalu mieszkalnego, jest moment zawarcia notarialnej umowy zbycia tego lokalu. Izba podkreśliła, że do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych. Wynika to z art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o PIT.

Oznacza to, że [b]do momentu dokonania prawnie skutecznej sprzedaży wszelkie wpłaty pobrane od klientów powinny być traktowane przez firmę deweloperską jako przedpłaty (zaliczki) na poczet przyszłego świadczenia. Dla celów podatku dochodowego nie ma znaczenia fakt, że wpłaty te są dokumentowane fakturami.[/b] Bez wpływu na moment rozpoznania przychodów pozostaje także fakt wydania mieszkania na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego (przed umową notarialną).

[srodtytul]Wykonanie projektu[/srodtytul]

Wątpliwości budzą także usługi, których wykonanie zajmuje kilka miesięcy, a odbiorca wpłaca wcześniej część wynagrodzenia. Taką sytuacją zajmowała się [b]Izba Skarbowa w Bydgoszczy w odpowiedzi z 17 lutego 2009 r. (ITPB1/415-788/08/HD).[/b]

Z pytaniem zwrócił podatnik, który wykonuje indywidualne projekty budowlane na zamówienie klienta. Prace nad nimi trwają zwykle kilka miesięcy. Przed ich ukończeniem

zamawiający wpłaca zaliczkę, a podatnik wystawia fakturę. Faktura końcowa zostaje wystawiona w momencie przekazania gotowego zatwierdzonego projektu po jego akceptacji przez odbiorcę.

Izba skarbowa zgodziła się z podatnikiem, że w takiej sytuacji przychód w PIT powstaje dopiero w momencie przekazania projektu. Dopiero wówczas dochodzi bowiem do wykonania usługi.

[srodtytul]Karty prezentowe[/srodtytul]

Kolejny problem to karty prezentowe.

W [b]interpretacji z 2 września 2009 r. Izba Skarbowa w Katowicach[/b] uznała, że w momencie ich sprzedaży powstaje przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odpowiedź dotyczyła kart sprzedawanych przez przedsiębiorcę prowadzącego sklep z meblami i dekoracjami wnętrz. Przyjął on następujące zasady księgowania. W momencie sprzedaży karty wystawia notę obciążeniową. Nie jest ona księgowana do przychodów.

W momencie wykorzystania karty prezentowej, tzn. zakupu produktów i uregulowania nią należności, wystawiany jest paragon fiskalny lub faktura. Wtedy podatnik ujmuje przychód. Karty prezentowe mają termin ważności do sześciu miesięcy. Jeżeli w tym czasie nie zostaną wykorzystane, to wartość not obciążeniowych również jest księgowana do przychodu.

Izba skarbowa uznała, że podatnik postępuje nieprawidłowo. To dlatego, że w tej sytuacji nie mają zastosowania przepisy o zaliczce. Musi ona bowiem dotyczyć konkretnej dostawy towarów lub usługi, czyli transakcji zawartej między określonymi stronami ze wskazanym przedmiotem tej transakcji. Wnioskodawca uzyska więc przychód z tytułu sprzedaży kart w momencie otrzymania środków pieniężnych.

[srodtytul]Najem płatny z góry[/srodtytul]

Ciekawą sytuacją zajmowała się się [b]Izba Skarbowa w Bydgoszczy w interpretacji z 28 maja 2009 r. (ITPB1/415-214/09/HD).[/b]

Z wnioskiem wystąpił przedsiębiorca, który zawarł na czas nieokreślony umowę najmu powierzchni pod bankomat w budynku, gdzie prowadzi firmę. Bank zapłacił za rok z góry. Przedsiębiorca wystawił fakturę 10 grudnia 2008 r. Obejmowała ona okres od 10 grudnia 2008 r. do 9 grudnia 2009 r.

Zdaniem podatnika do przychodu powinno się zaliczać miesięczną kwotę dotyczącą danego miesiąca.

Izba uznała inaczej. Wskazała, że w sytuacji gdy postanowienia umowy, która jest wykonywana ciągle, w dłuższym czasie przewidują, iż wynagrodzenie wypłacane będzie w okresach rozliczeniowych, to przychód powstaje zawsze w ostatnim dniu okresu wskazanego w umowie (lub na fakturze) jako okres rozliczeniowy. [b]Istotną okolicznością świadczącą o momencie powstania przychodu jest określenie w łączącej strony umowie lub na wystawionej fakturze, jakiego okresu dotyczy czynność będąca jej przedmiotem.[/b]

Określenie okresu rozliczeniowego pozostaje więc wyłącznie w gestii stron. Data powstania przychodu zależy od postanowień umowy co do terminu dokonywania rozliczeń, a nie od daty wykonania świadczenia lub wystawienia faktury.

Skoro w umowie strony ustaliły, że usługa będzie rozliczana w rocznych okresach rozliczeniowych, to znajduje tu zastosowanie powołany wyżej art. 14 ust. 1e ustawy o PIT.

Za datę powstania przychodu należy zatem uznać ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie, czyli 9 grudnia 2009 r. (bez względu na ustaloną datę płatności i termin uregulowania należności).

[ramka][b]Zaliczka się nie liczy[/b]

Do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych pożyczek i kredytów oraz zwróconych pożyczek, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek. [/ramka]