Zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy o CIT przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu. Ta zasada nie budzi większych wątpliwości. Problemy zaczynają się, gdy kontrahent zapłaci za wystawioną mu fakturę. Wtedy trzeba bowiem obliczyć różnice kursowe.

[srodtytul]Kiedy powstają różnice [/srodtytul]

Reguły postępowania określa art. 15a ustawy o CIT. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe. W myśl ust. 2 dodatnie różnice kursowe powstają m.in., jeżeli wartość:

- przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,

- poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,

- otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty albo innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Artykuł 15a ust. 3 określa sytuacje, gdy występują ujemne różnice kursowe. Powstaną one m.in., gdy wartość:

- przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,

- poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,

- otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty albo innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Poza wymienionymi sytuacjami przepisy definiują także, kiedy spłata kredytu w walucie obcej powoduje wystąpienie różnic kursowych.

[srodtytul]Problemy z kursem faktycznie stosowanym[/srodtytul]

W tych regulacjach największe problemy sprawia podatnikom pojęcie „faktycznie zastosowanego kursu”. Niestety, przepisy podatkowe go nie określają. Pojawia się więc pytanie, jak go ustalić, gdy firma sprzedała towary np. do Niemiec i otrzymała za nie na konto 20 tys. euro, których nie zamierza zamieniać na złote? Wydawałoby się, że w takiej sytuacji najrozsądniejszym wyjściem byłoby zastosowanie art. 15a ust. 4 ustawy o CIT. W myśl tego przepisu, [b]jeżeli przy obliczaniu wartości różnic kursowych nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, przyjmuje się kurs średni ogłaszany przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień. Fiskus jednak uważa inaczej.[/b]

[srodtytul]Gdy nie dochodzi do wymiany [/srodtytul]

Przykładem typowej odpowiedzi na takie pytanie jest [b]interpretacja Izby Skarbowej w Poznaniu z 27 stycznia 2009 r. (ILPB3/423-732/08-2/HS)[/b].

Z pytaniem zwróciła się spółka, która zamierza sprzedawać towary za granicą. Należności będą regulowane w euro i USD. Będą one wpływały na rachunek bankowy prowadzony w walutach obcych. Nie dojdzie więc do faktycznej wymiany waluty na złote. Operacje te nie spowodują faktycznej sprzedaży waluty przez spółkę. Dlatego do ustalenia różnic kursowych podatnik zamierza stosować kurs średni ogłaszany przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień otrzymania należności. Zdaniem spółki kurs faktycznie zastosowany wystąpi jedynie w sytuacji rzeczywistej wymiany waluty obcej na złote.

Izba skarbowa nie zgodziła się z taką wykładnią przepisów. W interpretacji czytamy, że pojęcie „faktycznie zastosowanego kursu waluty” oznacza wszelkie kursy walutowe zastosowane przez podatnika, w tym bankowe, również przy transakcjach walutowych związanych z indywidualną umową z bankiem. Izba wyjaśnia, że „... faktycznie zastosowany kurs walutowy nie jest kursem faktycznie zrealizowanym, dlatego nie należy go wiązać wyłącznie z sytuacjami związanymi z zakupem lub sprzedażą walut. Jest to kurs faktycznie użyty m.in. do ustalenia określonej wartości różnicy kursowej. [b]Faktycznie zastosowany kurs to również taki, po którym dokonuje się faktycznej wyceny w danym dniu, koniecznej dla ustalenia różnic kursowych, m.in. w dacie wpływu waluty obcej na bankowy rachunek walutowy[/b]. Przy operacjach bankowych w celu ustalenia różnic kursowych dokonuje się przeliczeń waluty obcej po kursie bankowym, a więc kursie faktycznie zastosowanym...”.

Zdaniem izby skarbowej podatkowe rozliczanie różnic kursowych w momencie otrzymania przychodu podatkowego powinno być więc dokonywane według faktycznie zastosowanego kursu walutowego, pomimo że nie ma miejsca operacja sprzedaży waluty. Kursem tym będzie kurs kupna banku, z którego usług korzysta spółka.

[srodtytul]Warto wystąpić o interpretację[/srodtytul]

Argumentację fiskusa przemawiającą za korzystaniem z kursu kupna banku, z którego usług korzysta firma, trudno uznać za przekonującą. Istnieje więc obawa, że za jakiś czas fiskus zmieni swoje podejście do tego problemu. Warto więc wystąpić z wnioskiem o interpretację, która potwierdzi, że prowadzona przez spółkę ewidencja jest prawidłowa.

[srodtytul]Urząd skarbowy może czasem zażądać wyjaśnień[/srodtytul]

Jeżeli faktycznie zastosowany kurs waluty jest wyższy lub niższy odpowiednio o więcej niż powiększona lub pomniejszona o 5 proc. wartość kursu średniego ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień faktycznie zastosowanego kursu waluty, organ podatkowy może wezwać strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających zastosowanie kursu waluty. [b]W razie niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają zastosowanie faktycznego kursu waluty, organ podatkowy określi ten kurs, opierając się na kursach walut ogłaszanych przez NBP.[/b]

Takie zasady wynikają z art. 15 ust. 5 ustawy o CIT. Ten przepis również budzi wątpliwości. Mowa jest w nim bowiem o stronach umowy. Wydaje się więc, że nie może on mieć zastosowania w sytuacji, gdy do wymiany walut na złote nie doszło. Wtedy bowiem nie można mówić o żadnej umowie.

Te same problemy mają przedsiębiorcy opłacający podatek dochodowy od osób fizycznych. Artykuł 24c ustawy o PIT zawiera bowiem takie same zasady ustalania różnic kursowych. Także on posługuje się pojęciem faktycznie zastosowanego kursu, nie definiując go. Artykuł 14b ustawy o PIT pozwala natomiast na stosowanie bilansowej wyceny różnic kursowych. Przedsiębiorcy powinni jednak do niej podchodzić jeszcze ostrożniej niż spółki kapitałowe. W tym wypadku trudniej jest bowiem zadeklarować, że sprawozdanie finansowe będzie przez trzy lata podlegać badaniu przez biegłego rewidenta.

[ramka] [b]Duże firmy mogą przyjąć zasady z ustawy o rachunkowości[/b]

Podatnicy, których sprawozdania finansowe podlegają badaniu przez biegłego rewidenta, mogą do celów podatkowych stosować zasady ustalania różnic kursowych zawarte w ustawie o rachunkowości.

Wtedy zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych i wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej,a także wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych.

Wycena ta dla celów podatkowych może być dokonywana na ostatni dzień każdego miesiąca i na ostatni dzień roku podatkowego lub na ostatni dzień kwartału i na ostatni dzień roku podatkowego. Możliwe jest także dokonywanie wyceny tylko raz: na ostatni dzień roku podatkowego. Wybrany termin wyceny musi być stosowany przez pełny rok podatkowy i nie może być zmieniany.

Firmy, które zdecydują się na wycenę bilansową, muszą stosować ją co najmniej przez trzy lata podatkowe, licząc od początku roku podatkowego, w którym została przyjęta ta metoda (w tym czasie ich sprawozdania muszą być badane przez audytora). Podatnicy mają obowiązek do końca pierwszego miesiąca roku podatkowego zawiadomić w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o wyborze tej metody. Nowe firmy mają na to 30 dni. Termin liczony jest od dnia rozpoczęcia działalności. Naczelnika urzędu trzeba także zawiadomić o rezygnacji ze stosowania bilansowej metody określania różnic kursowych.

W sytuacji wyboru ustalania różnic kursowych na podstawie ustawy o rachunkowości podatnicy na pierwszy dzień roku podatkowego, w którym została wybrana ta metoda, zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów naliczone różnice kursowe ustalone na podstawie przepisów o rachunkowości na ostatni dzień poprzedniego roku podatkowego.

Po powrocie do stosowania zasad określonych w prawie podatkowym podatnicy zaliczają na ostatni dzień roku podatkowego, w którym stosowali tę metodę, odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów naliczone różnice kursowe ustalone na podstawie przepisów o rachunkowości.[/ramka]

[i]masz pytanie, wyślij e-mail do autora

[mail=k.pilat@rp.pl]k.pilat@rp.pl[/mail][/i]