Podatnicy wciąż mają kłopoty dotyczące zasad rozliczania inwestycji w obcych obiektach. Chodzi przede wszystkim o wydatki na dostosowanie wynajmowanego budynku lub lokalu do potrzeb użytkownika. Nie mogą być one zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów – muszą być amortyzowane, i to co najmniej przez dziesięć lat.

[srodtytul]Najem krótszy niż dziesięć lat[/srodtytul]

Nie ma problemu, gdy umowa trwa odpowiednio długo i pozwala rozliczyć wszystkie nakłady. Pojawia się on jednak, gdy okres jej obowiązywania jest krótszy.[b] Nie oznacza to bowiem, że można skrócić okres amortyzacji podatkowej, tak aby całość nakładów zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Tak wynika m.in. z interpretacji Izby Skarbowej w Warszawie z 3 lutego 2009 r. (IPPB3/423-1573/08-2/JG)[/b]. Z pytaniem zwróciła się spółka, która w wynajmowanym budynku dokonała nowej aranżacji lokalu biurowego (przebudowa ścian, wykonanie nowej instalacji elektrycznej itp.). Zdaniem spółki powinna ona naliczać amortyzację przy zastosowaniu 10-proc. stawki, a po zakończeniu umowy ma prawo niezamortyzowaną część wartości początkowej zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Izba skarbowa nie zgodziła się z tym stanowiskiem. Zwróciła uwagę, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności. W sytuacji gdy przed pełnym zamortyzowaniem inwestycji w obcym środku trwałym dochodzi do rozwiązania umowy łączącej strony i przekazania tej inwestycji wraz ze środkiem trwałym właścicielowi, niezamortyzowana część wartości początkowej nie jest kosztem podatkowym. Nie dochodzi bowiem do likwidacji środka trwałego, rozumianej jako jego zużycie (zniszczenie), lecz do zaprzestania jego użytkowania dla celów prowadzonej działalności.

[srodtytul]Wcześniejsze rozwiązanie umowy[/srodtytul]

Podobne trudności pojawiają się, jeśli umowa była zawarta na dziesięć lat lub więcej, ale strony decydują się na jej wcześniejsze rozwiązanie. Takiej sytuacji dotyczy [b]interpretacja Izby Skarbowej w Poznaniu z 12 lutego 2009 r. (ILPB3/423-764/08-2/MC)[/b]. Z wnioskiem wystąpiła spółka, która w 2003 r. zawarła umowę najmu lokalu, w którym uruchomiła działalność handlową (sprzedaż artykułów spożywczych). W celu przystosowania lokalu do potrzeb działalności zostały wykonane prace remontowe. Poniesione nakłady stanowiły dla firmy inwestycje w obcych środkach trwałych i podlegały comiesięcznym odpisom amortyzacyjnym. Umowa najmu została podpisana na czas nieokreślony. W 2008 r. spółka postanowiła zamknąć sklep, rozwiązując tym samym umowę najmu lokalu. Powodem tego były słabe wyniki sprzedaży (sklep przynosił straty). Spółka zapytała, czy strata wynikająca z tego, że nie można dalej amortyzować nakładów w wynajętym lokalu, poczynionych jako inwestycja w obcym środku trwałym, może być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów.

Izba skarbowa nie zgodziła się z tym stanowiskiem. Tu także za decydujący argument podano, że nie dochodzi do likwidacji środka trwałego, rozumianej jako jego zużycie (zniszczenie), lecz do zaprzestania jego użytkowania dla celów prowadzonej działalności.

[srodtytul]Izba skarbowa zaleca rozbiórkę[/srodtytul]

Zdaniem fiskusa, aby niezamortyzowaną część wartości początkowej można było zaliczyć do kosztów, należy dokonać fizycznej likwidacji inwestycji. Tak wynika z[b] pisma Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 16 kwietnia 2008 r. (ITPB1/415-79/08/AT)[/b]. Z pytaniem zwrócił się podatnik, który prowadzi aptekę. W styczniu 2006 r. zawarł na czas nieokreślony umowę najmu lokalu użytkowego. Wydał 80 tys. zł. na adaptację wynajmowanych pomieszczeń. Od maja 2006 r. ta inwestycja w obcych środkach trwałych była amortyzowana przy zastosowaniu 10-proc. stawki. W kwietniu 2007 r. wynajmujący rozwiązał umowę z uwagi na fakt, że budynek został przeznaczony do rozbiórki. W związku z tym w maju 2007 r. podatnik zaprzestał działalności w tym lokalu. Jednocześnie oświadczył, że w momencie zaprzestania sprzedaży pomieszczenia te były doprowadzone do stanu pierwotnego. Jednocześnie podatnik nie otrzymał od wynajmującego zwrotu kosztów, jakie poniesione zostały przy adaptacji pomieszczeń.

Izba skarbowa potwierdziła, że w tej sytuacji niezamortyzowana część inwestycji w obcym środku trwałym (ponad 73 tys. zł) jest kosztem uzyskania przychodu. Wynika to z ogólnej ich definicji zawartej w art. 22 ust. 1 ustawy o PIT. Zgodnie z tym przepisem[b] kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 23 ustawy o PIT. [/b]W myśl art. 23 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT nie są kosztem straty powstałe w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności. Oznacza to, że kosztem podatkowym są straty powstałe w wyniku likwidacji spowodowanej przez inne przyczyny.

Izba skarbowa podkreśliła, że w ustawie o PIT nie zostało zdefiniowane pojęcie likwidacji środka trwałego. Dlatego należy przyjąć znaczenie wynikające ze „Słownika języka polskiego”, gdzie likwidacja oznacza zniesienie, usunięcie lub rozwiązanie czegoś. Nie ulega wątpliwości, że w pojęciu likwidacji mieści się fizyczne unicestwienie środka trwałego.

[srodtytul]Zwrot przez właściciela [/srodtytul]

W praktyce może się pojawić także sytuacja, gdy najemca otrzyma od właściciela nieruchomości zwrot części poczynionych nakładów. Jeśli kwota ta nie przekroczy niezamortyzowanej części wartości początkowej, to firma ją otrzymująca nie zapłaci podatku. Wynika to z art. 14 ust. 3 pkt 3a ustawy o PIT oraz art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT. W myśl tych przepisów do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

[srodtytul]Sprzedaż nakładów[/srodtytul]

Przejęcie nakładów przez inną firmę można jednak potraktować nie jako zwrot wydatków, ale jak sprzedaż majątku. Takie rozwiązanie może być korzystne dla najemcy, ponieważ pozwala rozliczyć ewentualną stratę.

Problemem tym zajmowała się [b]Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji z 19 grudnia 2008 r. (IPPB1/415-1133/08-2/AŻ)[/b]. Z wnioskiem wystąpiła spółka jawna zajmująca się handlem detalicznym obuwiem i odzieżą. Działalność prowadzona jest w wynajętych lokalach, które spółka przystosowuje do potrzeb własnych. W związku z tym spółka poniosła znaczne nakłady, które traktowane są jak inwestycje w obcych środkach trwałych. Przyjęty okres amortyzacji to dziesięć lat. Ze względu na niskie utargi w niektórych sklepach spółka zamierza sprzedać deficytowe punkty sprzedaży (czyli nakłady) innym podmiotom. Inwestycje te nie są w pełni umorzone.

Izba skarbowa potwierdziła, że [b]kwoty uzyskane ze sprzedaży inwestycji w obcych środkach trwałych będą przychodami podatkowymi, a nieumorzona wartość tych inwestycji będzie kosztem podatkowym. [/b]Zwróciła uwagę, że zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej środków trwałych. Jednocześnie niezależnie od przewidywanego okresu używania do środków trwałych zalicza się również przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych. Izba skarbowa potwierdziła także, że inwestycja w obcy środek trwały jest prawem majątkowym i może być zbyta. Z art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT wynika zaś, że wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych są kosztem uzyskania przychodów przy określeniu dochodu z odpłatnego zbycia składników związanych z działalnością gospodarczą.

[srodtytul]Rozliczenia podlegają VAT[/srodtytul]

Najemca rozliczający się z wynajmującym musi pamiętać, że transakcja ta podlega VAT. Tak wynika [b]z interpretacji Izby Skarbowej w Poznaniu z 12 marca 2009 r. (ILPP2/443-108/09-4/MN)[/b]. Z pytaniem wystąpił właściciel budynków, które są wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej. Są one wynajmowane spółce, która poniosła nakłady kwalifikowane jako inwestycje w obcych środkach trwałych. Spółka zamierza jednak zaprzestać działalności w tych budynkach i chce się rozliczyć z wynajmującym z nakładów. Właściciel o ich wartość planuje zwiększyć wartość początkową budynku. Chciał jednak się dowiedzieć, czy sprzedaż nakładów będzie podlegać opodatkowaniu VAT. Izba skarbowa uznała, że wystawiając fakturę za nakłady, trzeba naliczyć podatek od towarów i usług. Jednocześnie potwierdziła, że właściciel nieruchomości będzie mógł z otrzymanych faktur odliczyć VAT.

[ramka][b]Jak długo naliczamy odpisy[/b]

Ustawodawca ustanowił odrębne zasady amortyzacji inwestycji w obce środki trwałe. Podatnicy mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne. W wypadku inwestycji w obcych budynkach (lokalach) lub budowlach okres amortyzacji nie może być krótszy niż dziesięć lat. Wysokość odpisów w pozostałych środkach trwałych określa się według zasad przewidzianych dla używanych lub ulepszonych środków trwałych. To oznacza, że dla środków trwałych zaliczonych do grupy 3 – 6 i 8 klasyfikacji okres amortyzacji nie może być krótszy niż:

- dwa lata – gdy ich wartość początkowa nie przekracza 25 000 zł,

- trzy lata – gdy ich wartość początkowa jest wyższa od 25 000 zł i nie przekracza 50 000 zł,

- pięć lat – w pozostałych wypadkach.

Odrębnie określono minimalny okres amortyzacji środków transportu, w tym samochodów osobowych.

Wynosi on dwa i pół roku.[/ramka]

[i]masz pytanie, wyślij e-mail do autora [mail=k.pilat@rp.pl]k.pilat@rp.pl[/mail][/i]