Rabat można udokumentować nie tylko fakturą korygującą

Zgodnie z konsekwentną linią orzecznictwa premia wypłacona kupującemu w razie osiągnięcia określonego pułapu obrotów nie jest wynagrodzeniem za świadczenie usług, ale formą rabatu. Powoli dociera to również do organów podatkowych, choć nie do wszystkich.

Przyjrzyjmy się [b]orzeczeniu warszawskiego WSA z 9 marca 2009 r. (III SA/Wa 2866/08)[/b], dotyczącemu zasad dokumentowania tego rodzaju rabatów. Co prawda przepisy, na których opierało się to rozstrzygnięcie, niedawno się zmieniły (od 1 grudnia 2008 r. zmieniła się treść art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, a zasady zmniejszania obrotu z rozporządzenia przeniesiono do ustawy), niemniej nadal pozostaje ono aktualne.

[srodtytul]Procent od obrotu[/srodtytul]

Premie liczone są z reguły jako procent od sumy wartości netto faktur wystawionych na rzecz kontrahenta w danym okresie rozliczeniowym. W zależności od ustaleń z kontrahentami są przyznawane i rozliczane na bazie kwartalnej lub rocznej, po zakończeniu przyjętego okresu rozliczeniowego. A podstawowym warunkiem otrzymania przez kontrahentów premii jest zakup produktów oferowanych przez sprzedawcę o wartości przekraczającej ustalony pułap. Udzielane premie nie są związane z żadną konkretną dostawą i dlatego nie jest możliwe ich udokumentowanie fakturami korygującymi. Chociaż takiej premii z reguły nie da się powiązać z konkretną transakcją, z pewnością ma ona związek z całością sprzedaży danemu kontrahentowi.

[srodtytul]Nota od nabywcy[/srodtytul]

Jak w takim razie pomniejszyć obrót o wartość udzielonej premii? Czy można to zrobić na podstawie noty obciążeniowej dokumentującej premię, otrzymanej od nabywcy?

Takie pytanie we wniosku o interpretację przepisów podatkowych zadała spółka zajmująca się dystrybucją i dostawami sprzętu gospodarstwa domowego. Argumentowała, że taki sposób dokumentowania premii przez jej kontrahentów jest zgodny ze stanowiskiem właściwych dla nich organów podatkowych. A to powoduje, że ekonomicznym rezultatem wypłaconej im kwoty jest zmniejszenie pierwotnego wynagrodzenia spółki z tytułu sprzedaży towarów kontrahentowi. Dlatego, w sytuacji gdy otrzymuje ona od swoich kontrahentów noty obciążeniowe za wypłacone premie pieniężne, ma prawo uznać, że następuje obniżenie jej wynagrodzenia za sprzedaż towarów po transakcji.

[srodtytul]Udokumentować można w różny sposób[/srodtytul]

Spółka podniosła, że ustawa o VAT nie wskazuje, iż jedynym sposobem obniżenia obrotu podatnika jest wystawienie faktury korygującej. Rabat ma zostać udokumentowany, ale zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT udokumentowanie wcale nie oznacza, że jedynym takim dokumentem jest faktura korygująca. Taki sposób wykładni przepisów został również potwierdzony w orzecznictwie[b] (wyrok WSA w Warszawie z 7 sierpnia 2007 r., III SA/Wa 3856/06)[/b]. Podobne stanowisko zajął również[b] Europejski Trybunał Sprawiedliwości, który w wyroku z 24 października 1996 r. w sprawie Elida Gibbs (C-317/94) [/b]podkreślił, że prawo do obniżenia obrotu przysługuje również wtedy, gdy nie jest możliwe wystawienie faktury korygującej.

[srodtytul]Konieczna korekta...[/srodtytul]

Organ podatkowy uznał, że jest to stanowisko nieprawidłowe. Jako argument przywołał § 16 ust. 1 nieobowiązującego już [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=0C625DAD54707934DCABC39DC18C6B1F?id=173365]rozporządzenia ministra finansów z 27 kwietnia 2004 r. regulującego zasady wystawiania faktur (DzU nr 97, poz. 970)[/link]. Zgodnie z nim, gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą. Zatem jest to jedyny dokument, który może udokumentować rabat.

[srodtytul]...a premia to usługa[/srodtytul]

Ponadto stwierdził, że gdy premie pieniężne wypłacane są z tytułu:

- nabycia określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub

- terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób,

i nie są związane z żadną konkretną dostawą, należy uznać, że mają związek z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem przez niego usług. A usługi te powinny być opodatkowane VAT na ogólnych zasadach.

[srodtytul]Możliwe inne dokumenty...[/srodtytul]

Sprawa ostatecznie trafiła do warszawskiego WSA. Ten nie podzielił stanowiska fiskusa. Wskazał, że możliwość zmniejszania obrotu na podstawie dokumentu innego niż faktura korygująca wynika z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT. Jego brzmienie wcześniej mogło powodować konieczność interpretacji i wykładni celowościowej, jednak obecnie jasno i czytelnie przedstawia, jakie podatnik ma możliwości zmniejszenia obrotu. Zgodnie z wykładnią gramatyczną obrót może być zmniejszany w dwojaki sposób:

- albo o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów,

- albo o kwoty wynikające z korekt faktur.

[b]Korekta faktury nie jest więc jedyną możliwością zmniejszenia obrotu. Jest to możliwe także na podstawie innych dokumentów, które zawierać będą wszelkie dane potrzebne do zobrazowania wysokości udzielonego rabatu.[/b]

Ustawodawca nie sprecyzował bowiem, w jaki sposób i w jakiej formie ma być dokumentowany rabat (zarówno fakt jego udzielenia, jak i wysokość oraz przedmiot).

[srodtytul]...nie tylko faktura korygująca[/srodtytul]

Sąd za nietrafne uznał również stanowisko organu podatkowego, że zgodnie z § 16 rozporządzenia ministra finansów z 27 kwietnia 2004 r. jedyną możliwością zmniejszenia obrotu było wystawienie faktury korygującej. Przepis ten odnosił się bowiem tylko do sytuacji, gdy sporządzono korekty faktur. W żaden natomiast sposób nie dotyczył innych ustawowo dopuszczonych form dokumentowania zmniejszonego obrotu.

Zdaniem sądu takie stanowisko jest zgodne z dyrektywą 2006/112/WE, która w art. 73 i art. 90 ust. 1 określa podstawę opodatkowania, przewidując uprawnienia do jej obniżenia w przypadku każdorazowego, faktycznego zmniejszenia obrotu. Zgodnie z nią zmniejszenie to nie musi być wykazywane w jeden konkretny sposób.

[srodtytul]To nie była usługa[/srodtytul]

Sąd dodał również, że w opisanej sytuacji nie doszło do świadczenia usługi przez nabywcę. Przypomniał, że na ten temat wypowiadał się wielokrotnie[b] NSA[/b]. Między innymi [b]w wyroku z 6 lutego 2007 r. (I FSK 94/06)[/b] orzekł, że „premia wypłacona przez sprzedawcę w razie osiągnięcia określonego progu obrotów nie jest dla nabywcy wynagrodzeniem za świadczone usługi”.