O zasadach wystawiania faktur w formie elektronicznej (tzw. e-faktur) mówi rozporządzenie ministra finansów z 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur (DzU nr 133, poz. 1119, dalej rozporządzenie o e-fakturach).

Faktury mogą być wystawiane, przesyłane i przechowywane w formie elektronicznej. Konieczne jest jednak, by autentyczność ich pochodzenia i integralność treści gwarantowały:

- bezpieczny podpis elektroniczny w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym (DzU nr 130, poz. 1450 ze zm.), weryfikowany za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu, lub

- wymiana danych elektronicznych (EDI) zgodnie z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych, jeżeli zawarta umowa, dotycząca tej wymiany, przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia faktury i integralność danych.

Warto pamiętać, że bezpieczny podpis elektroniczny wywołuje skutki prawne, jeżeli został złożony w okresie ważności wspomnianego certyfikatu.

Dostawca usług EDI powinien zagwarantować w umowie, że świadczona z jego strony wymiana danych elektronicznych spełnia standardy umowy w sprawie europejskiego modelu EDI (określone w art. 1 zalecenia Komisji Europejskiej z 19 października 1994 r. nr 1994/820/WE, odnoszące się do aspektów prawnych elektronicznej wymiany danych; DzUrz UE L 338 z 28 grudnia 1994 r.). Dostawca powinien zagwarantować również, że procedury stosowane przy tej wymianie gwarantują autentyczność pochodzenia faktury i integralność danych w niej zawartych. Zwrócił na to uwagę Urząd Skarbowy Warszawa-Mokotów (interpretacja z 16 marca 2007 r., 1433/NG/GV/443-04/2007/LŚ).

Zgodnie z przepisami rozporządzenia o e-fakturach „faktury mogą być wystawiane, przesyłane i przechowywane w formie elektronicznej”. Wymienione warunki muszą być spełnione łącznie, na co wskazuje użycie koniunkcji. Wystawienie faktury w formie elektronicznej skutkuje koniecznością jej przesłania do kontrahenta, a następnie przechowywania w formie elektronicznej (interpretacja Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z 4 sierpnia 2006 r., 1471/NTR2-2/443-187/06/ MP). Faktury wystawiane elektronicznie przesyłamy i udostępniamy w tej formie odbiorcy. W tej formie również je przechowujemy, stosując elektroniczne urządzenia do przetwarzania (łącznie z cyfrową kompresją) i przechowywania danych, z wykorzystaniem technik teletransmisji przewodowej, radiowej, technologii optycznych lub innych elektromagnetycznych środków.

E-faktury mogą być wystawiane i przesyłane w formie elektronicznej, pod warunkiem uprzedniej akceptacji tej formy przez odbiorcę faktury. Akceptacja może być wyrażona w formie pisemnej lub elektronicznej. Autentyczność akceptacji w formie elektronicznej powinna być zapewniona bezpiecznym podpisem elektronicznym lub za pomocą EDI, zgodnie z wcześniej wskazanymi zasadami.

Brak gwarancji bezpieczeństwa e-faktur (tj. autentyczności ich pochodzenia i integralności ich treści) lub brak akceptacji e-faktur przez odbiorcę uniemożliwia dokumentowanie transakcji e-fakturą. Jeżeli nie byłyby spełnione wspomniane warunki, wystawienie i przesłanie faktury drogą elektroniczną może nie wywołać zamierzonych skutków prawnych. Jak zauważył Trzeci Mazowiecki Urząd Skarbowy w Radomiu (w związku z wystawianiem faktur w systemie niespełniającym wymogów EDI), w takim wypadku mielibyśmy do czynienia wyłącznie z przekazaniem do wiadomości odbiorcy treści faktury, a nie z wystawieniem faktury w rozumieniu przepisów o VAT (interpretacja z 28 sierpnia 2006 r., 1473/WV/ 443/ 617/90/2006/ RD).

Gdy nie ma gwarancji bezpieczeństwa lub akceptacji odbiorcy, powinna być wystawiona tradycyjna (papierowa) faktura.

E-faktury mogą być wystawiane i przesyłane w formie elektronicznej nie wcześniej niż od dnia następującego po tym, w którym odbiorca faktury dokonał akceptacji. W razie cofnięcia akceptacji przez odbiorcę faktury wystawca traci prawo do wystawiania i przesyłania mu faktur w formie elektronicznej od następnego dnia po tym, w którym otrzymał powiadomienie od odbiorcy o wycofaniu akceptacji.

Faktury korygujące oraz duplikaty e-faktur przedsiębiorca powinien wystawić w formie elektronicznej. Jeśli jednak nie może tego zrobić z powodów technicznych, możliwe jest przygotowanie ich w formie papierowej

Faktury korygujące oraz duplikaty do faktur wystawianych i przesłanych w formie elektronicznej przesyłamy w tej samej formie. Jeśli jednak przeszkody formalne lub techniczne uniemożliwiają nam wystawianie i przesłanie dokumentu (korekty lub duplikatu e-faktury) w formie elektronicznej, możemy wystawić korektę lub duplikat takiej faktury w formie papierowej. Musimy jednak zamieścić adnotację, że papierowa faktura korygująca lub duplikat dotyczy faktury wystawionej w formie elektronicznej. O przeszkodach formalnych lub technicznych można mówić w razie cofnięcia przez odbiorcę faktur zgody na ich wystawianie i przesyłanie w formie elektronicznej.

Przepisy rozporządzenia o e-fakturach nie przewidują możliwości wystawiania faktur korygujących lub duplikatów do e-faktur w formie papierowej, jeśli nie wystąpią wspomniane wcześniej przeszkody formalne lub techniczne. Ustawodawca nie określił jednak, co należy rozumieć przez przeszkody formalne i techniczne, ograniczając się jedynie do stwierdzenia, że przeszkoda taka wystąpi w razie cofnięcia przez odbiorcę faktur zgody na ich otrzymywanie.

Powszechnie za przeszkodę techniczną uważa się przejściową awarię komputera, serwera, systemu informatycznego. W niektórych wypadkach stosowane przez firmy systemy komputerowe (system EDI) mogą nie dawać z założenia technicznej możliwości wystawiania korekt e-faktur (czy duplikatów) w formie elektronicznej. Organy podatkowe często twierdzą, że w takiej sytuacji wystawca e-faktury nie ma możliwości wystawienia korekty e-faktury w formie papierowej, gdyż przeszkodą techniczną jest wyłącznie taka, która ma charakter wyjątkowy, nieprzewidywalny i jest przemijająca (interpretacja Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z 21 grudnia 2006 r., 1472/RPP1/443-765/ 06/SAPI).

Z twierdzeniem takim nie zgodził się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie. W wyroku z 27 września 2007 r. (III SA/ Wa 1054/07) orzekł, że przeszkodą techniczną jest niemożność wystawienia przez stosowany system korekty e-faktury w formie elektronicznej.

Warto zwrócić uwagę na interpretację Podkarpackiego Urzędu Skarbowego z 26 kwietnia 2007 r. (PUIS.II/443/21/ 2007/BO). Organ podatkowy stwierdził, że jeśli stosowany system nie pozwala na wystawienie korekty e-faktury w formie elektronicznej, korekta może być zrobiona w innym programie niż ten, w którym wystawiane są faktury pierwotne. Musi to być jednak plik, który może być przesłany poprzez wymianę danych elektronicznych EDI. Warunkiem jest zagwarantowanie autentyczności pochodzenia faktur, jak i integralności danych.

Rozporządzenie o e-fakturach nie nakłada obowiązku dokumentowania przeszkody formalnej lub technicznej. Potwierdzają to również organy podatkowe (np. Pierwszy Wielkopolski Urząd Skarbowy w Poznaniu w interpretacji z 28 września 2007 r., ZP/443-152/1/07). Nie będzie jednak błędem dokumentowanie takiej przeszkody. Może mieć to znaczenie dowodowe w razie sporu z organami podatkowymi.

Nie można przyjąć umownie – jako zasady – wystawiania korekt (duplikatów) e-faktur w formie papierowej. Możliwość odstąpienia od elektronicznej formy korekty lub duplikatu e-faktury uzasadnia jedynie przeszkoda formalna lub techniczna. Podkreślił to Trzeci Mazowiecki Urząd Skarbowy w Radomiu w interpretacji z 10 marca 2006 r. (1473/WV/443/ 450/ 300/2005/GW).

Trzeba jednak pamiętać, że w razie cofnięcia akceptacji przez odbiorcę faktury jej wystawca traci prawo do wystawiania i przesyłania odbiorcy faktur w formie elektronicznej od następnego dnia po tym, w którym otrzymał powiadomienie o wycofaniu akceptacji. Utrata prawa związana jest więc z otrzymaniem dokumentu.

Ustawodawca dopuszcza tym samym, pod pewnymi warunkami, wystawienie faktury korygującej lub duplikatu do e-faktury w wersji papierowej. Nie jest natomiast możliwe wystawianie w formie elektronicznej faktury korygującej lub duplikatu do faktury papierowej.

Niektóre organy podatkowe (np. Pierwszy Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie – interpretacja z 23 sierpnia 2007 r., 1471/VTR2/443-33b/07/MŻ) dopuszczają możliwość wystawiania przez nabywcę not korygujących w formie elektronicznej. Rozwiązanie takie wydaje się logiczne i celowe. Jednak z uwagi na to, że przepisy rozporządzenia o e-fakturach nie przewidują takiej możliwości, w praktyce mogą pojawić się wątpliwości, które w przyszłości mogą zaowocować sporem z fiskusem.

Jeśli przedsiębiorca akceptuje otrzymywanie e-faktur, musi liczyć się z koniecznością przechowywania ich w formie elektronicznej

Może zapomnieć o stosach papieru. Potrzebny za to będzie dobry program informatyczny. Wystawione lub otrzymane e-faktury przedsiębiorca powinien przechowywać na terytorium Polski. Może również przechowywać je na terenie innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej. W tym drugim wypadku konieczne jest jednak wcześniejsze poinformowanie naczelnika urzędu skarbowego oraz naczelnika urzędu celnego właściwego w zakresie podatku akcyzowego (w odniesieniu do podatnika tego podatku) o miejscu ich przechowywania. Zawiadomienie składamy w formie pisemnej. Podajemy w nim adres, gdzie przechowywane będą e-faktury, a gdy odnosi się on do innego podmiotu niż ten, który wystawił lub otrzymał fakturę – również nazwę tego podmiotu.

Nie można wykluczyć, że w międzyczasie przedsiębiorca będzie chciał zmienić miejsce przechowywania e-faktur. Wtedy również konieczne jest poinformowanie naczelnika urzędu skarbowego (oraz naczelnika urzędu celnego właściwego w zakresie podatku akcyzowego, w odniesieniu do podatnika tego podatku). Informację musimy przekazać niezwłocznie, nie później niż w ciągu siedmiu dni od zmiany.

Przechowywanie (wystawionych lub otrzymanych) e-faktur można zlecić również innej firmie.

Bez względu na miejsce, (a więc czy jest to w Polsce, czy w innym państwie unijnym), e-faktury muszą być przechowywane w sposób umożliwiający, na żądanie organów podatkowych lub organów kontroli skarbowej, natychmiastowy, pełny i ciągły dostęp drogą elektroniczną do tych faktur. Chodzi zwłaszcza o zapewnienie możliwości udokumentowanego poboru i wykorzystania tych faktur przez organy podatkowe, w tym ich wydruku, jak też zapewnienie czytelności tych faktur przez cały okres ich przechowywania.

Warto jednak zaznaczyć, że rozporządzenie o e-fakturach nakłada obowiązek zapewnienia możliwości wydruku e-faktur na żądanie władz skarbowych. Nie zobowiązuje jednak do drukowania wystawianych (lub otrzymywanych) e-faktur.

E-faktury można przechowywać w Polsce lub innym kraju Unii Europejskiej. Organy podatkowe powinny mieć jednak do nich dostęp

Gdy podatnik obowiązany jest wystawić korektę (duplikat) e-faktury w formie papierowej, również kopię tej korekty (duplikatu) powinien przechowywać w formie papierowej. Potwierdził to Drugi Urząd Skarbowy w Warszawie w interpretacji z 17 maja 2006 r. (1472/ RPP1/443-226/06/AM). Podobne obowiązki ma nabywca. On również, otrzymując korekty (duplikaty) e-faktur w formie papierowej, będzie zobowiązany przechowywać je w tej formie.

Faktury przesłane w formie elektronicznej powinny być przechowywane przez ich wystawcę oraz odbiorcę w formie elektronicznej w formacie, w którym zostały przesłane. Muszą być one przechowywane w sposób gwarantujący autentyczność ich pochodzenia i integralność ich treści, jak również czytelność.

Organy podatkowe często twierdzą, że nie jest możliwe przechowywanie e-faktur w innym formacie niż ten, w którym zostały przesłane (np. Pierwszy Wielkopolski Urząd Skarbowy w Poznaniu w interpretacji z 28 września 2007 r., ZP/443-152/2/07). Wydaje się jednak, że jest to dopuszczalne. Warunkiem jest to, by format, w którym będą przechowywane e-faktury, umożliwiał zachowanie ich integralności, autentyczności pochodzenia, czytelności oraz możliwości wydruku, jeśli wynika to z rozwiązań systemowych stosowanego sytemu (EDI). Znajduje to potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych (np. interpretacja Urzędu Skarbowego Łódź-Śródmieście z 1 sierpnia 2007 r., III-2/443-67/07/EF) oraz orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (wyrok z 27 września 2007 r., III SA/ Wa 1054/07).

Warto zwrócić uwagę na stanowisko Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu (interpretacja z 7 lutego 2007 r., ZP/443-268/06). Urząd stwierdził, że integralność treści faktury jest zachowana w sytuacji, gdy wydruk faktury na ekran monitora lub na papier (w czasie kontroli, na żądanie urzędu skarbowego) ma w systemach komputerowych spółki taką samą treść, lecz inną formę graficzną niż w systemie komputerowym kontrahenta.

Autor jest doradcą podatkowym w BDO Numerica