Po zwrocie towaru unijnemu dostawcy trzeba skorygować obrót i podatek

Jak rozliczyć zwrot wadliwego towaru dla kontrahenta z Niemiec? Czy musimy czekać na wystawienie przez niego faktury korygującej, czy wystarczy, że wystawimy notę korygującą? Jaki kurs zastosować do przeliczenia kwot w walucie?

– pyta czytelnik DF.

Zwrot towarów sprzedawcy nie jest odrębną (nową) transakcją dostawy. Oznacza konieczność korekty wartości obrotu i podatku z tytułu wcześniejszego wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (WNT).

Podstawą opodatkowania WNT jest kwota, jaką nabywający jest obowiązany zapłacić. Tak wynika z art. 31 ust. 1 ustawy o VAT. Według ust. 3 przy ustalaniu podstawy opodatkowania odpowiednie zastosowanie ma art. 29 ust. 4 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem zmniejsza się ją o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

Z tego wynika, że w razie zwrotu towaru kontrahentowi przedsiębiorca powinien zmniejszyć obrót i podatek należny (a jednocześnie naliczony) z tytułu WNT. Wątpliwości czytelnika dotyczą tego, jak to zrobić.

Wewnątrzwspólnotowe nabycie musi być udokumentowane fakturą wewnętrzną. To na jej podstawie podatnik wykazuje obrót z tytułu WNT w deklaracji VAT. Zwrot towarów oznacza konieczność wystawienia korekty faktury wewnętrznej. Wynika to z rozporządzenia ministra finansów z 25 maja 2005 r. regulującego zasady wystawiania faktur.

Zgodnie z jego § 16 ust. 3, gdy po wystawieniu faktury doszło do zwrotu towarów sprzedawcy, ten wystawia fakturę korygującą. Tę zasadę – na podstawie § 25 ust. 1 – stosuje się odpowiednio do faktur wewnętrznych. Zwrotu towarów unijnemu sprzedawcy nie można więc potwierdzić w żaden inny sposób, jak tylko poprzez wystawienie wewnętrznej faktury korygującej. Żadna nota korygująca czy dokument nazwany w inny sposób nie wchodzi w tym wypadku w grę.

Czy sam fakt zwrotu towarów sprzedawcy jest wystarczającą przesłanką do wystawienia wewnętrznej faktury korygującej? Organy podatkowe na ogół żądają dodatkowego udokumentowania podstawy do zwrotu. Zwykle takim dokumentem jest faktura korygująca wystawiona przez kontrahenta. Ale jak zauważył Urząd Skarbowy w Legionowie w interpretacji z 19 stycznia 2007 r. (1409/PP/443/3/07/EC), zagraniczni dostawcy mogą nie mieć obowiązku wystawiania faktur korygujących. Dlatego podstawą do korekty może być każdy inny dokument wystawiony przez unijnego kontrahenta, który „zmienia lub konkretyzuje i jednoznacznie odnosi się do pierwotnej faktury”. Najczęściej będzie to nota korygująca.

Także według Izby Skarbowej w Łodzi (decyzja z 12 września 2005 r., III-2/4430-208/VAT/05/MG) „gdy po uprzednim rozliczeniu WNT nastąpi zmiana (obniżenie) podstawy opodatkowania i dostawca udokumentuje bezspornie ten fakt, np. notą, a nabywca otrzyma ten dokument po wystawieniu faktury wewnętrznej i rozliczeniu podatku od WNT, to będzie zobowiązany do korekty podatku należnego i naliczonego (...) poprzez wystawienie wewnętrznej faktury korygującej. Przyjęcie poglądu, że niedopuszczalna jest korekta podstawy opodatkowania WNT w sytuacji, gdy unijny dostawca nie wystawił faktury korygującej, mogłoby spowodować brak prawa do takiej korekty nawet wówczas, gdy transakcja wewnątrzwspólnotowa została anulowana w sytuacji zwrotu towaru do dostawcy”.

Przepisy ustawy o VAT nie określają, kiedy fakturę należy rozliczyć w deklaracji VAT. Organy podatkowe, niestety, różnie wypowiadają się na ten temat.

Jedne uważają, że skutki zwrotu towarów należy uwzględnić w deklaracji za okres, w którym do niego doszło (takie stanowisko zajął m.in. Warmińsko-Mazurski Urząd Skarbowy w interpretacji z 12 sierpnia 2004 r., US.PPM/443-103/DJ/04).

Inne są zdania, że należy cofnąć się do deklaracji, w której pierwotnie rozliczyliśmy WNT tego towaru. Tak uważa np. Pierwszy Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie. W jego piśmie z 24 lipca 2006 r. (1471/NTR1/443-165/06/AM) czytamy: „dokonując zwrotu towaru zakupionego w ramach WNT strona obowiązana jest wystawić wewnętrzną fakturę korygującą wartość uprzednio dokonanego wewnątrzwspólnotowego nabycia tego towaru oraz dokonać odpowiedniej korekty deklaracji (VAT-7) oraz informacji podsumowującej (VAT UE), w których wykazała to nabycie”. W interpretacji z 30 marca 2007 r. (1471/VTR1/443-1/07/MA) urząd uzasadniał, że jest to konieczne „w celu zapewnienia zgodności kwot WNT wykazanych zarówno w deklaracjach VAT-7, jak i informacji podsumowującej za dany okres”.

Jeszcze inne twierdzą, że właściwą datę rozliczenia wewnętrznej faktury korygującej powinna wyznaczać data otrzymania korekty faktury (noty korygującej) od unijnego kontrahenta (tak Świętokrzyski Urząd Skarbowy w piśmie z 16 stycznia 2007 r., RO/443-67/06, Pierwszy Wielkopolski Urząd Skarbowy w Poznaniu w piśmie z 11 maja 2007 r., ZP/443-39/07, Izba Skarbowa w Łodzi w cytowanej wcześniej decyzji, Izba Skarbowa w Opolu w decyzji z 11 sierpnia 2005 r., PP-II-005/27/BG/05).

Można się też spotkać ze stanowiskiem, że korektę faktury wewnętrznej dokumentującą zwrot towarów unijnemu kontrahentowi należy rozliczyć za okres, w którym kontrahent ten wystawił dokument korygujący WNT (tak cytowany wcześniej Urząd Skarbowy w Legionowie, Drugi Śląski Urząd Skarbowy w Bielsku-Białej w piśmie z 25 września 2006 r., PP/443-82/KW-06-61242). Prawidłowość takiego sposobu postępowania potwierdzają też nasi eksperci(patrz ramka)

Inna wątpliwość wiążąca się z korektami WNT dotyczy właściwego kursu waluty, jaki należy zastosować do przeliczenia kwot z faktury/noty korygującej wystawionej przez kontrahenta. Organy podatkowe na ogół są zgodne – powinien to być kurs pierwotnie przyjęty do rozliczenia WNT. Jak czytamy w powołanej wcześniej interpretacji Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu: „faktura korygująca jest zawsze związana z fakturą pierwotną, dokumentującą daną transakcję. (...) Spółka powinna rozliczyć przedmiotowe korekty zgodnie z kursami walut właściwymi dla faktur pierwotnych. Moment wystawienia pierwotnej faktury wewnętrznej będącej odzwierciedleniem faktur otrzymanych od kontrahentów z krajów członkowskich Wspólnoty determinuje bowiem kurs, po jakim powinny być rozliczane późniejsze korekty związane z danymi czynnościami. Późniejsze wystawienie faktur korygujących modyfikuje bowiem jedynie dane wykazane na pierwotnych fakturach, nie może mieć wpływu na zmianę zastosowanego uprzednio i prawidłowo przyjętego kursu przeliczenia waluty obcej”.

Do korekty WNT przyjmujemy ten sam kurs waluty co do wystawienia faktury wewnętrznej dokumentującej to nabycie

Dodatkowe argumenty za takim rozwiązaniem przedstawił cytowany wyżej Świętokrzyski Urząd Skarbowy: „zastosowanie odmiennych kursów waluty obcej w fakturze pierwotnej i korygującej doprowadziłoby do powstania ujemnych lub dodatnich różnic kursowych wpływających na wysokość podstawy opodatkowania, która pod tym względem powinna być neutralna dla potrzeb rozliczenia podatku od towarów i usług”.