Wielu przedsiębiorców staje przed takim dylematem. Obawiają się, że fiskus zażąda zapłaty podatku, powołując się na przepisy o opodatkowaniu nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń. Te bowiem zaliczane są do przychodu z działalności gospodarczej.
U przedsiębiorców osób fizycznych podstawą do takiej kwalifikacji nieodpłatnych bądź częściowo odpłatnych świadczeń jest art. 14 ust. 2 pkt 8) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (updof). Mówi on o wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2 - 2b, z wyjątkiem otrzymanych od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn.
Przywołany art. 11 ust. 2 - 2b nakazuje obliczać wartość pieniężną nieodpłatnych świadczeń w naturze według ich cen rynkowych, z uwzględnieniem stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca uzyskania. Jeśli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem jest różnica między ich wartością rynkową a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.
W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych (updop) odpowiednikiem art. 14 ust. 2 pkt 8) updof jest art. 12 ust. 1 pkt 2, z którego wynika, że przychodem jest wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy i praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń.
Czy kupując towar po obniżonej na skutek rabatu cenie, uzyskujemy przychód w wysokości różnicy między tym co zapłaciliśmy a ceną stosowaną wobec innych kontrahentów? Na szczęście organy podatkowe nie posuwają się tak daleko. Uznają, że cena uzgodniona między kontrahentami jest ceną rynkową, nawet jeśli pomniejsza ją rabat (opust, bonifikata). Przykładem są wyjaśnienia Drugiego Urzędu Skarbowego w Toruniu z 30 stycznia 2006 r. (PDD/423-30/05). Spółka pytała, czy do jej przychodu wliczana jest wartość uzyskanego rabatu, który wynika z faktur zakupu materiałów i jest określany procentowo lub kwotowo. Urząd stwierdził, że nie.
Argumentował, że pojęcie "wartości rynkowej" nie jest ustandaryzowane. Identyczny produkt, prawo czy też świadczenie mogą mieć różną wartość rynkową, która uzależniona będzie od wielu czynników, takich jak czas, miejsce czy skala transakcji. W rzeczywistości gospodarczej możliwe są sytuacje, w których ustalona odpłatność nie będzie odzwierciedlała wartości rynkowej rzeczy, prawa lub świadczenia, będzie jednak wynikiem okoliczności uzasadniających wskazanie innej wartości niż rynkowa. Jeżeli cena jest ustalona na zasadzie wzajemnego porozumienia między spółką i jej kontrahentem, w wyniku którego płatność dokonywana przez spółkę na rzecz jej kontrahenta stanowi ekwiwalent wykonanego przez niego świadczenia, uzyskana cena zakupu towarów i usług ma charakter rynkowy.
Problemy zaczynają się, gdy otrzymamy tzw. rabat towarowy - czyli kontrahent przekaże nam nieodpłatnie dodatkową ilość kupowanego przez nas towaru. Organy podatkowe różnie do tego podchodzą. Jedne opowiadają się za traktowaniem rabatu naturalnego jako rabatu cenowego, inne twierdzą, że jest to darowizna.
Z decyzji Izby Skarbowej we Wrocławiu z 15 lutego 2006 r. (PD I 415/ 159/05) można wywnioskować, że skutkiem takiego rabatu jest dla kupującego obniżenie ceny zakupu, a nie powstanie przychodu z nieodpłatnego świadczenia (w postaci wartości nieodpłatnie otrzymanych towarów). Podobnego zdania był Trzeci Mazowiecki Urząd Skarbowy w Radomiu. W piśmie z 28 października 2005 r. (1473/335/ WD/423/105/05/JL) wyjaśnił, że: "Uzyskanie rabatu towarowego powoduje obniżenie ceny zakupu towarów, bowiem za tę samą kwotę spółka nabyła większą ilość towarów. W związku z tym, skoro cena za towar ulega zmniejszeniu wskutek udzielenia rabatu, to w rezultacie kwota zapłacona przez podatnika stanowi rzeczywistą cenę zakupu wszystkich produktów, w tym również wydanych jako rabat". Ale tę interpretację uchyliła Izba Skarbowa w Warszawie. W decyzji z 19 stycznia 2006 r. (1401/PD-4230Z-121/05/BB) stwierdziła, że w tym wypadku nie dochodzi do obniżenia ceny, lecz do bezpłatnego przekazania pewnej ilości towarów na warunkach przewidzianych umową. Będzie miał zatem zastosowanie art. 12 ust. 1 pkt 2 updop mówiący, że przychodem jest m.in. wartość otrzymanych nieodpłatnie rzeczy. Wydanie spółce dodatkowej ilości towaru odpowiadającej równowartości (10 proc., 20 proc. czy też 50 proc.) nabywanego towaru spełnia wymogi tego przepisu. Zdaniem izby rabat polega jedynie na procentowym lub kwotowym obniżeniu ceny, a nie na przekazaniu dodatkowej ilości towarów. Na poparcie swego stanowiska przywołała wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 kwietnia 2002 r. (I SA/Lu 1022/01). Pogląd, że rabat naturalny nie jest rabatem, tylko darowizną, podzielił też NSA w wyroku z 26 listopada 1997 r. (SA/Bk 1453/96).
Organy podatkowe są natomiast zgodne co do tego, że przychodem przedsiębiorcy będzie wartość otrzymanego przez niego nieodpłatnie towaru - nagrody w ramach sprzedaży premiowej. Według cytowanej wyżej Izby Skarbowej we Wrocławiu "sprzedaż premiową należy utożsamiać z transakcją, w ramach której, obok sprzedaży towaru lub usługi, dochodzi do wydania nabywcy, po spełnieniu określonych przez sprzedawcę warunków zakupu, premii (nagrody) w postaci np. nieodpłatnie wydanego towaru. Cechą charakterystyczną sprzedaży premiowej jest to, że nagrodą nie są pieniądze ani towary lub usługi, które sprzedano nabywcy. Ponadto wręczenie nagrody w ramach sprzedaży premiowej następuje po dokonanej sprzedaży lub równocześnie ze sprzedażą".
Izba podkreślała, że choć cel ekonomiczny udzielania rabatów i przyznawania nagród z tytułu sprzedaży premiowej jest taki sam, tj. zachęcenie nabywcy do dokonywania zakupów u konkretnego sprzedawcy, inne są skutki podatkowe obu transakcji. Jeśli towary, których zakup premiowany jest nagrodą, zostały nabyte na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, wartość nagrody związanej z nabyciem tych towarów jest dla nabywcy przychodem z działalności gospodarczej.
Obowiązek zaliczenia wartości nagrody do przychodów z tej działalności organy podatkowe wywodzą też z art. 21 ust. 1 pkt 68 updof. Z przepisu tego wynika, że zwolnienie od podatku nagród związanych ze sprzedażą premiową (do wysokości 760 zł) nie dotyczy nagród otrzymanych przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą, stanowiących przychód z tej działalności.
Mogą być wątpliwości, czy przychód z działalności gospodarczej powstanie także, gdy przedsiębiorca nie wykorzysta nagrody na cele firmy, lecz przeznaczy ją na osobisty użytek (szerzej na ten temat pisaliśmy w DF z 17 lutego 2005 r., "Puszka coca-coli dla przedsiębiorcy"). Niemniej w praktyce przyjęło się, że do takiej kwalifikacji nagrody wystarczy to, że została przyznana w związku z zakupem w ramach działalności gospodarczej. Jej późniejsze przeznaczenie nie ma znaczenia. DF więcej: na temat skutków udzielenia rabatów w podatku VAT pisaliśmy w DF z 23 sierpnia br.
¦ wartość przychodu określonego w art. 11 ust. 2 - 2a albo ¦ wartość przychodu określonego w art. 11 ust. 2b, powiększona o wydatki na nabycie częściowo odpłatnych rzeczy lub praw albo innych świadczeń.
Gdy nagroda była środkiem trwałym firmy, koszt ten pomniejsza suma odpisów amortyzacyjnych. Podobną regulację znajdziemy w art. 15 ust. 1i updop.
Dodajmy, że w sprawie rozpatrywanej przez urząd wątpliwość podatnika dotyczyła tego, czy z tytułu wymiany punktów na premiowe doładowanie telefonów komórkowych uzyskuje on nieodpłatne świadczenie. Operator sieci za terminowe płacenie należności za usługi telekomunikacyjne przyznawał punkty, które można było wymienić na nagrody rzeczowe lub darmowe doładowania. Aby przystąpić do programu, należało podpisać pisemną umowę z operatorem. Wymiana punktów na towary lub doładowania wymagała wysłania SMS, którego koszt wynosił 1,22 zł brutto. Urząd stwierdził, że w tym wypadku nie powstał po stronie podatnika przychód z nieodpłatnego świadczenia. "Zawierając umowę o przystąpieniu do programu, strony zawierają umowy wzajemne, to znaczy dający rzecz lub darmowe doładowania zobowiązuje się do ich przekazania, zaś otrzymujący zobowiązuje się do świadczenia pewnych usług na rzecz dającego (terminowego płacenia należności za usługi telekomunikacyjne) oraz przesłania SMS" - czytamy w piśmie urzędu.
Moim zdaniem nie można traktować rabatu naturalnego jako darowizny towaru. Darowizna polega na przekazaniu środków pieniężnych lub rzeczy bez oczekiwania czegokolwiek w zamian. W relacjach biznesowych między dwoma podmiotami gospodarczymi darowizna nie występuje - przekazując coś kontrahentowi, oczekujemy od niego określonego zachowania (np. kontynuacji współpracy, zwiększenia zakupów, terminowych płatności). Przekazanie dodatkowej ilości towaru w ramach danej transakcji jest według mnie niczym innym, jak faktycznym zmniejszeniem ceny sprzedaży.
Inaczej jest w wypadku sprzedaży premiowanej przekazaniem kontrahentowi nagrody. Zgadzam się z opinią organów podatkowych, że wartość otrzymanej nagrody powinna być zaliczona do przychodów z działalności gospodarczej.
