Nie trzeba od razu być VAT-owcem

Jest to tzw. zwolnienie podmiotowe dla drobnych przedsiębiorców. Mowa o nim wart. 113 ust. 9 ustawy o VAT. Podatnik korzystający z niego nie ma obowiązku naliczania podatku, wystawiania faktur, składania deklaracji. Ale w zamian nie może też skorzystać z prawa do odliczenia VAT naliczonego z faktur wystawianych przez kontrahentów.

Nie musi się także rejestrować jako podatnik VAT. Gdy jednak chce, może złożyć w urzędzie skarbowym zgłoszenie rejestracyjne (druk VAT-R), zaznaczając wybór zwolnienia (tak wynika z art. 96 ust. 3 ustawy o VAT). Wówczas naczelnik urzędu skarbowego rejestruje go i potwierdza zarejestrowanie jako "podatnika VAT zwolnionego" na druku VAT-5 (trzeba za to zapłacić 170 zł opłaty skarbowej). VAT-R składają np. ci podatnicy zwolnieni, którzy chcą dobrowolnie rozliczać VAT od wewnątrzwspólnotowego nabycia.

W zasadzie jedynym obowiązkiem podatnika zwolnionego jest prowadzenie ewidencji sprzedaży, w której rejestruje się sprzedaż zadany dzień (trzeba to zrobić nie później niż przed rozpoczęciem sprzedaży w dniu następnym). Jej prowadzenie jest konieczne m.in. do tego, by można było ustalić, w którym momencie zostanie przekroczony limit sprzedaży uprawniający do zwolnienia z VAT. Ustawa o VAT nie mówi, jak taka ewidencja ma wyglądać. Może więc mieć dowolną formę (np. zwykłego zeszytu), byle wynikała z niej wartość sprzedaży opodatkowanej VAT za poszczególne dni.

Nieprowadzenie lub nierzetelne prowadzenie takiej ewidencji grozi m.in. tym, że urząd oszacuje wartość obrotu i naliczy podatek przy zastosowaniu stawki 22 proc., bez prawa do odliczenia VAT naliczonego przy zakupach.

Art. 113 ust. 9 ustawy o VAT mówi, że podatnik rozpoczynający wykonywanie czynności opodatkowanych w trakcie roku jest zwolniony z podatku, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczy, w proporcji do okresu jej prowadzenia, kwoty 10 tys. euro (w 2007 r. w przeliczeniu na złote limit ten wynosi 39 700 zł, w przyszłym roku ma być określony w złotych i podniesiony do 50 tys. zł, ale to na razie tylko projekt).

Wynika z tego, że osoba rozpoczynająca działalność sama musi obliczyć kwotę obrotu, po przekroczeniu której traci prawo do zwolnienia i staje się czynnym podatnikiem VAT. Przysługuje jej bowiem nie cały ustawowy limit (39 700 zł), lecz kwota ustalona w proporcji do okresu prowadzonej sprzedaży.

Pamiętajmy, że okres sprzedaży liczymy w dniach, a nie w miesiącach. W konsekwencji musimy ustalić, przez ile dni w roku będziemy prowadzić działalność podlegającą opodatkowaniu. Bierzemy pod uwagę okres od dnia rozpoczęcia sprzedaży, do ostatniego dnia roku podatkowego. Pierwszym dniem, jaki wliczamy do okresu sprzedaży, jest więc np. dzień pierwszej transakcji sprzedaży towaru, a nie dzień zarejestrowania działalności czy data rozpoczęcia działalności podana w ewidencji działalności gospodarczej. Chodzi o faktyczne, nie o formalne rozpoczęcie sprzedaży (tak też NSA w wyrokach z 12 lutego 2002 r., I SA/Łd 701/00, i z 6 października 1998 r., III SA 607/97).

Większy problem może być z ustaleniem momentu rozpoczęcia okresu sprzedaży przy świadczeniu usług, zwłaszcza takich, które mają charakter ciągły - np. najem, administracja stroną internetową czy usługi księgowe świadczone za dany miesiąc. Moim zdaniem w tym wypadku za dzień rozpoczęcia sprzedaży należy uznać dzień, w którym podatnik rozpoczyna świadczenie usługi, a nie np. dzień wystawienia rachunku potwierdzającego jej wykonanie.

Podatnik rozpoczął sprzedaż towarów 1 października 2007 r., limit sprzedaży, którego nieprzekroczenie uprawnia do zwolnienia, należy liczyć następująco:

- liczba dni od dnia pierwszej sprzedaży włącznie do końca 2007 r. - 92; - proporcja - 39 700 zł : 365 x 92 = 10 006,58 zł.

Dopóki sprzedaż nie przekroczy w 2007 r. kwoty 10 006,58 zł, podatnik zachowa prawo do zwolnienia.

Ze zwolnienia korzystamy dopóty, dopóki w tak wyznaczonym limicie mieści nam się "wartość sprzedaży opodatkowanej". Co się kryje pod tym pojęciem? Musimy zajrzeć do art. 2 ust. 22 ustawy o VAT definiującego sprzedaż. Wynika z niego, że ilekroć w dalszych przepisach ustawy jest mowa o sprzedaży, rozumie się przez to:

- odpłatną dostawę towarów,

- odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,

- eksport towarów,

- wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Sprawdzając, czy mamy prawo do zwolnienia, nie uwzględniamy więc: importu, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, eksportu usług, dostaw, w stosunku do których podatnikiem jest nabywca.

Nie bierzemy też pod uwagę:

- odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnego świadczenia usług zwolnionych z podatku - jeśli taka wystąpi, obok sprzedaży opodatkowanej (chodzi oczywiście o zwolnienie przedmiotowe; takim objęte są np. usługi zdrowotne czy edukacyjne),

- towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji (zatem np. sprzedaż firmowej nieruchomości nie zadecyduje o utracie prawa do zwolnienia podmiotowego).

Rolnik ryczałtowy - prowadzący też inną niż rolnicza działalność -nie uwzględnia również sprzedaży produktów rolnych pochodzących z jego działalności rolniczej.

Z ustawy o VAT wynika ponadto, że ustalając wartość sprzedaży, nie wliczamy do niej kwoty podatku. Chodzi tu o podatek VAT. Ta regulacja ma znaczenie wyłącznie dla osób, które wcześniej płaciły VAT, ale po latach spełniają warunki do ponownego objęcia zwolnieniem podmiotowym.

Z przepisu wynika, że rozpoczynający działalność w trakcie roku może skorzystać ze zwolnienia, jeśli przewiduje, że jego sprzedaż nie przekroczy ustawowego limitu. A gdy przewidywania się nie spełnią? Absolutnie nie oznacza to, że utracimy prawo do zwolnienia z mocą wsteczną. VAT naliczyć powinniśmy od nadwyżki ponad limit.

Dokładne jego ustalenie jest ważne nie tylko ze względu na to, by nie popaść w zaległość, ale także po to, by móc odliczyć podatek naliczony. Prawo do odliczenia przysługuje tylko zarejestrowanemu czynnemu podatnikowi VAT, przed dniem utraty zwolnienia trzeba więc złożyć zgłoszenie rejestracyjne. Poza tym jeśli:

> w dniu utraty zwolnienia sporządzimy spis z natury zapasów towarów posiadanych w tym dniu i

> przedłożymy go w urzędzie skarbowym w terminie 14 dni, licząc od dnia utraty zwolnienia

- za zgodą naczelnika urzędu skarbowego będziemy mogli pomniejszyć VAT należny o naliczony wynikający z faktur i dokumentów celnych potwierdzających zakupy poczynione przed dniem utraty zwolnienia. Mamy też prawo do odliczenia VAT zapłaconego od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Z art. 113 ust. 8 ustawy o VAT wynika, że dla niektórych podatników limit sprzedaży uprawniającej do zwolnienia liczony jest inaczej. Jest nim 30-krotność prowizji lub innych postaci wynagrodzenia za wykonanie usługi.

Podatnik traci więc zwolnienie, jeśli wartość osiągniętej przez niego prowizji pomnożona przez 30 przekroczy kwotę 10 000 euro (w 2007 r. graniczna wysokość prowizji wynosi 1323,33 zł). U rozpoczynających działalność trzeba ten limit ustalić w proporcji do okresu prowadzonej sprzedaży. Dotyczy to podatników, o których mowa w art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT - prowadzących przedsiębiorstwo maklerskie, zarządzających funduszami inwestycyjnymi, agentów, zleceniobiorców lub innych osób świadczących usługi o podobnym charakterze.

Ale uwaga, zastosowanie tego przepisu zostało w praktyce w znacznej części wyłączone przez § 9 rozporządzenia ministra finansów z 27 kwietnia 2004 r. (DzU nr 97, poz. 970 ze zm.) w stosunku do agentów, zleceniobiorców i pośredników, a także innych osób wykonujących usługi na podstawie umów o podobnym charakterze. Rozliczają oni VAT dopiero, gdy wartość ich sprzedaży przekroczy ogólny limit 10 tys. euro (warunkiem jest jednak, by nie wykonywali innych niż tu wymienione czynności opodatkowanych).

Ze zwolnienia z VAT - bez względu na wartość sprzedaży - nie korzystają osoby faktycznie wykonujące działalność w zakresie:

- dostawy wyrobów z metali szlachetnych lub z udziałem tych metali,

- dostawy towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym (z pewnymi wyjątkami wymienionymi w art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b),

- dostawy nowych środków transportu,

- dostawy terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę,

- świadczenia usług prawniczych,

- świadczenia usług w zakresie doradztwa,

- świadczenia usług jubilerskich.

Uszczegółowioną listę towarów i usług, których dostawa/świadczenie nie uprawnia do zwolnienia podmiotowego, określa załącznik do rozporządzenia ministra finansów z 25 maja 2005 r. (DzU nr 95, poz. 798).

Uwaga, z art. 113 ust. 13 wynika, że korzystanie ze zwolnienia podmiotowego nie uprawnia nas automatycznie do nienaliczania VAT od importu towarów i usług, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz dostaw, w stosunku do których podatnikiem jest nabywca.

Sprowadzając towary z krajów Unii Europejskiej, trzeba zarejestrować się jako unijny podatnik i rozliczać VAT od tzw. wewnątrzwspólnotowego nabycia (WNT). Ale początkujący przedsiębiorca jest z tego obowiązku zwolniony.

Z ustawy o VAT wynika, że jeśli korzystamy ze zwolnienia podmiotowego dla drobnych przedsiębiorców, to kupując towary w UE, nie musimy też rozliczać VAT od WNT - pod warunkiem że całkowita wartość netto nabywanych towarów nie przekroczy w trakcie roku podatkowego równowartości 10 tys. euro. Ten limit obowiązuje także w kolejnych latach - w przyszłym roku może być jednak podniesiony do 50 tys. zł (po jego przekroczeniu trzeba się zarejestrować jako unijny podatnik, składając VAT-R z załącznikiem VAT-R/UE).

Możemy też dobrowolnie zdecydować się na rozliczanie VAT od WNT. Wówczas musimy złożyć w urzędzie skarbowym pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania WNT - przed dokonaniem pierwszej takiej czynności. W tym celu należy złożyć zgłoszenie rejestracyjne VAT-R (zarejestrować się jako podatnik zwolniony) wraz z załącznikiem VAT-R/UE, na którym określamy termin rozpoczęcia wykonywania WNT. Urząd potwierdza zarejestrowanie na formularzu VAT-5UE. VAT od takiego WNT podatnik zwolniony podmiotowo rozlicza co miesiąc na deklaracji VAT-8.