Z przepisów wynika jednak, że to nieodpłatne świadczenie na rzecz pracownika. Uzyskuje on korzyści, bo używa samochodu pracodawcy na własne potrzeby. Urzędy nie mają wątpliwości, że to jego przychód. Co więcej, wyceniany według cen stosowanych przez wypożyczalnie. Udostępnienie auta może się więc okazać nieopłacalne dla pracowników. Dlatego firmy niechętnie rozliczają ich prywatne wojaże.

Samochód służbowy przeznaczony jest do celów zawodowych. Korzystając z niego, pracownik wypełnia swoje obowiązki. Nie zarabia więc na tym, że pojedzie do urzędu albo banku załatwić firmową sprawę. To oczywiste i zgadzają się na to też urzędy.

Inaczej będzie, gdy podróżuje w sprawach prywatnych. Tu urzędy nie mają wątpliwości - uzyskuje przychód, który pracodawca powinien doliczyć do wynagrodzenia. Sprawa jest jasna, jeśli szef pozwala oficjalnie wykorzystywać auto poza pracą. Wtedy musi naliczyć przychód. Z reguły jednak przyjmuje się, że samochód jest używany tylko na cele firmowe i pracodawca nie bawi się w ustalanie, kiedy, gdzie i za ile pojechał jego podopieczny. Oczywiście urząd może to zweryfikować. Na pewno podejrzenia kontrolerów wzbudzą faktury na benzynę z miejscowości, w których firma nie ma żadnych interesów. Zwrócą również uwagę na koszty eksploatacji auta w czasie wakacji pracownika oraz podczas weekendu. Mogą też sprawdzić, czy wydatki na samochód są adekwatne do charakteru pracy użytkownika.

Jak wycenić przychód pracownika korzystającego dla własnych celów z samochodu szefa? Podatnicy mają różne koncepcje, ale urzędy są nieugięte - trzeba odnieść się do cen rynkowych, czyli stawek stosowanych przez wypożyczalnie samochodów. Potwierdza to przykładowo interpretacja Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z 1 lutego 2006 r. (1472/DPC/415-1/06/DW). Spółka argumentowała, że nie można przyjąć cen z wypożyczalni, gdyż ponoszą one wyższe koszty ubezpieczenia samochodów. Proponowała więc, aby przyjąć stawki z rozporządzenia ministra pracy i polityki społecznej w sprawie podróży służbowych. Urząd odwołał się jednak do art. 11 ust. 2 a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej updof), który mówi, że wartość świadczenia ustalamy "na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia".

Więcej na temat wyceny przychodu napisał Drugi Śląski Urząd Skarbowy w Bielsku-Białej. Jak czytamy w interpretacji z 26 października 2004 r. (PD/2/415-25/2004/29389)? "Ustalając przychód pracownika z udostępnienia samochodu służbowego do celów prywatnych, należy wziąć pod uwagę markę samochodu, rok produkcji, stan techniczny, przebieg, wyposażenie itp., a także zasady korzystania z niego (np. kto płaci za paliwo, przeglądy techniczne, naprawy itp.) i porównać z cenami usług świadczonych przez działające na tym samym terenie co spółka firmy zajmujące się wynajmem takich samochodów, które po analizie powyższych kryteriów odpowiadają samochodowi wykorzystywanemu przez pracownika".

Urzędy uważają, że przychód powstaje także wtedy, gdy pracownik sam ponosi koszty eksploatacji auta. Tak było w sprawie rozpatrywanej przez Drugi Urząd Skarbowy w Katowicach w interpretacji z 28 lipca 2006 r. (PDFN/415-82/06). Spółka udostępniła pracownikowi dziewięcioletni polonez. Jeździł nim też w celach prywatnych, ale płacił za to z własnej kieszeni. Koszty eksploatacji (paliwo, naprawy, części zamienne) rozliczane były proporcjonalnie. Powoduje to - zdaniem spółki - że pracownik nie uzyskuje przychodu. Tym bardziej że nie można ustalić ceny rynkowej świadczenia, bo wypożyczalnie nie oferują takich samochodów. Ale dla urzędu nie ma przeszkód. W odpowiedzi stwierdził, że pracownik otrzymuje świadczenie częściowo odpłatne. Pracodawca powinien je oszacować na podstawie cen rynkowych i pomniejszyć o koszty poniesione przez pracownika.

Podobną sprawą zajmował się Drugi Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie. W interpretacji z 5 sierpnia 2005 r. (1472/RPŁ/415-59/05/SZM) stwierdził, że świadczenie powinno być wycenione według stawek stosowanych w wypożyczalniach. Na wartość nieodpłatnego świadczenia nie składa się natomiast koszt paliwa pokryty przez pracownika. To więc inny sposób liczenia przychodu niż przedstawiony przez Drugi Urząd Skarbowy w Katowicach.

Z kolei Pomorski Urząd Skarbowy uznał, że trzeba opodatkować przychód uzyskany z powodu samego korzystania z auta oraz dodatkowo z tytułu opłacania kosztów paliwa przez pracodawcę. Jak czytamy w interpretacji z 21 października 2005 r. (DM/P/415-0051/05/AP)? "przychodem pracownika ze stosunku pracy będą:

- świadczenia polegające na nieodpłatnym udostępnieniu samochodu służbowego do korzystania w celach prywatnych, których wartość należy ustalić kierując się ceną rynkową stosowaną przez firmy zajmujące się wynajmowaniem samochodów tej samej marki oraz

- wartość paliwa w przypadku, gdy płaci za nie pracodawca".

Wśród podatników pokutuje opinia, że urzędy nie są w stanie sprawdzić, kiedy pracownik jeździ służbowo, a kiedy prywatnie. Fiskus ma jednak swoje sposoby. Spotkałam się z sytuacją, że kontrolerzy w piątek po południu spisali wszystkie samochody, które nie wróciły do firmy, i porównali to z delegacjami służbowymi. W takich przypadkach podatnik musi się gęsto tłumaczyć, a urząd przeprowadza dokładne postępowanie wyjaśniające (m.in. przesłuchuje pracowników). Jeśli okaże się, że auta były wykorzystywane na osobiste potrzeby, nalicza przychód. Z reguły wycenia go według stawek stosowanych przez wypożyczalnie, a jeśli pracodawca płaci za paliwo, urząd może pokusić się o doliczenie do przychodu jego wartości.

Jak uniknąć takich problemów? Moim zdaniem najbezpieczniejszym podatkowo rozwiązaniem jest przyjęcie, że pracownik płaci pracodawcy (np. potrąca mu się z pensji) za używanie samochodu do załatwiania własnych spraw. Wysokość opłaty, np. stawka za 1 km, wynika z regulaminu wynagradzania lub umowy, a pracownik sam co miesiąc oświadcza, ile przejechał prywatnie. Nie ma wtedy ryzyka, że urząd zastosuje ceny z wypożyczalni, bo nie mamy do czynienia z nieodpłatnym świadczeniem. Pracodawca nie ma też problemu z kosztami eksploatacji samochodu. Musimy jednak pamiętać, że odpłatne świadczenie usługi przez pracodawcę na rzecz pracownika jest opodatkowane VAT. Podstawą opodatkowania jest obrót, czyli ustalone wynagrodzenie pomniejszone o podatek należny VAT. Podatek VAT występuje również wtedy, gdy pracodawca nieodpłatnie świadczy usługi na rzecz pracownika. Wtedy podstawą opodatkowania będzie cena rynkowa świadczenia.

Urzędy uważają, że wydatki na prywatne przejazdy pracowników nie mogą być kosztem pracodawcy

Mimo że nalicza im przychód z nieodpłatnych świadczeń. To kontrowersyjne stanowisko, gdyż po to szef udostępnia pracownikowi samochód, aby go zachęcić do lepszej pracy. Możliwość pojechania służbowym autem na rodzinne wakacje niewątpliwie działa motywująco na pracownika. Skoro to świadczenie jest składnikiem wynagrodzenia, to wydatki na eksploatację auta są kosztem funkcjonowania firmy.

Jednak zdaniem urzędów nie są związane z przychodem pracodawcy. Spójrzmy na interpretację Izby Skarbowej w Krakowie z 18 kwietnia 2006 r. (PD-1/42180-6/06). Pytająca o rozliczenie pojazdów spółka argumentowała tak? "udostępnienie pracownikom samochodów służbowych do celów prywatnych jest czynnikiem motywującym i wskazującym na ważność danego stanowiska w organizacji. Podnosi to prestiż pracownika, motywuje go do wydajniejszej pracy. Wzrost efektywności pracy wskutek odpowiedniej motywacji przekłada się na lepsze wyniki spółki". Izba skarbowa odpowiedziała jednak twardo? "W czasie kiedy samochody służbowe wykorzystywane są dla celów prywatnych, nie istnieje związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i przychodami spółki, albowiem wówczas używanie samochodów jest związane z zaspokajaniem prywatnych, osobistych potrzeb pracowników. Organy podatkowe nie ingerują w kwestie związane ze wzrostem efektywności pracy pracowników oraz z systemem motywacyjnym i zasadami wynagradzania obowiązującymi w spółce. Natomiast nie można w związku z powyższym dokonywać rozszerzającej interpretacji przepisów prawa podatkowego".

Warto jednak przypomnieć, że Ministerstwo Finansów już 12 lat temu (pismo z 27 lutego 1995 r., PO 3/IP-722-126/95) stwierdziło, że wszystkie wydatki ponoszone na rzecz pracowników są kosztem podatkowym. Podobne wnioski można wyciągnąć z pisma Ministerstwa Finansów z 10 września 1993 r. (PO 4/ŻB-722-135/93).

Czy firmy udostępniające swoim pracownikom samochody mogą mieć też problemy z amortyzacją? Art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej updop) mówi, że nie zaliczamy do kosztów odpisów od środków trwałych oddanych do nieodpłatnego używania. O wykładnię tego przepisu zapytała spółka, która pozwoliła pracownikowi na używanie jej samochodu poza godzinami pracy. Trzeci Mazowiecki Urząd Skarbowy w Radomiu (interpretacja z 16 lutego br., 1473/808/KDO/423/35/06/ES) stwierdził, że ograniczenie z art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. c) updop nie ma zastosowania "gdy samochód osobowy stanowiący środek trwały jest wykorzystywany na potrzeby związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, a spółka udostępnia pracownikowi pojazd nieodpłatnie poza godzinami pracy". Tak więc decyduje to, że samochód jest przede wszystkim używany do celów służbowych. Jeśli tak rzeczywiście jest, pracodawca może go nadal amortyzować i zaliczać odpisy do kosztów.

Udostępnienie pracownikom samochodów służbowych do celów prywatnych może być motywacją do wydajniejszej pracy. Wzrost efektywności pracowników przekłada się na przychody uzyskiwane przez firmę. Urzędy same często argumentują, np. w interpretacjach dotyczących imprez integracyjnych, że dodatkowe świadczenia na rzecz pracowników mają związek z ich wydajnością. Tak też jest z udostępnianiem służbowych samochodów. Ponadto oddanie pracownikowi samochodu służbowego do prywatnego użytku to najczęściej składnik jego wynagrodzenia za wykonywaną pracę.

Jako nieodpłatne świadczenie jest opodatkowane wraz z innymi przychodami z pracy. Uważam, że wydatki z tego tytułu mogą być kosztem pracodawcy, choć organy podatkowe konsekwentnie odmawiają podatnikom takiego prawa. Istnieje też ryzyko, że urzędy skarbowe będą kwestionowały odpisy amortyzacyjne od samochodu udostępnionego pracownikowi na własne potrzeby. Jednak auto, którym pracownik dysponuje do celów prywatnych, w dalszym ciągu pozostaje środkiem trwałym pracodawcy i wykorzystywane jest przede wszystkim na potrzeby służbowe. Czyli w związku z prowadzoną przez pracodawcę działalnością gospodarczą. Zatem podatnik ma prawo uwzględniania w kosztach odpisów amortyzacyjnych od takiego samochodu.

Firma może zwrócić pracownikowi koszty używania jego własnego samochodu do celów zawodowych

Pracownik nie osiąga korzyści majątkowej - zwraca mu się po prostu wydatki, które wcześniej poniósł. Organy podatkowe są jednak innego zdania.

Ministerstwo Finansów uważa, że ze zwolnienia mogą skorzystać tylko te grupy zawodowe, które mają ustawowo zagwarantowane prawo do zwrotu kosztów używania auta. Jak stwierdziło w piśmie z 27 sierpnia 2004 r. (PB5/ IMD-033-351135/04), dotyczy to tylko listonoszy i leśników.

Z kolei z interpretacji Pierwszego Urzędu Skarbowego w Bydgoszczy z 2 lutego br. (PD2.1-415-56/06) wynika, że zwolnienie przysługuje także pracownikom socjalnym z ośrodka pomocy społecznej.

Skąd te ograniczenia? Otóż z art. 21 ust. 1 pkt 23 b updof wynika, że wolny od podatku jest "zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika, dla potrzeb zakładu pracy, w jazdach lokalnych, jeżeli obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów innych ustaw".

Przy czym ustawodawca wprowadził tu dwie możliwości rekompensaty?

- miesięczny ryczałt pieniężny (ustala się go mnożąc stawkę za jeden kilometr przez limit kilometrów określony w rozporządzeniu ministra infrastruktury) albo

- limit kilometrówki - mnożymy liczbę przejechanych kilometrów (wynikającą z ewidencji przebiegu pojazdu) przez stawkę za jeden kilometr.

W tym drugim przypadku przebieg pojazdu powinien być udokumentowany w ewidencji prowadzonej przez pracownika.

Podstawą zwrotu kosztów jest umowa między pracodawcą i pracownikiem.

Art. 21 ust. 1 pkt 23 b updof można jednak interpretować inaczej? zwolnienie przysługuje wszystkim pracownikom, ponieważ możliwość używania własnego auta do celów służbowych wynika z ustawy o transporcie drogowym, a obowiązek zwrotu kosztów z tym związanych - z rozporządzenia ministra infrastruktury. Ale organy podatkowe nie zgadzają się z tym poglądem (np. interpretacja Izby Skarbowej w Rzeszowie z 20 marca 2006 r., IS. I/14150/1/06). Stosują się do stanowiska Ministerstwa Finansów, które w powoływanym już piśmie z 27 sierpnia 2004 r. stwierdziło? "stosownie do postanowień art. 34 a ustawy z 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (DzU nr 125, poz. 1371 ze zm.) na podstawie umów cywilnoprawnych mogą być używane, dla celów służbowych, samochody osobowe, motocykle i motorowery niebędące własnością pracodawcy. Minister właściwy do spraw transportu w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw finansów publicznych określa, w drodze rozporządzenia, warunki ustalania oraz sposób dokonywania zwrotu kosztów używania pojazdów (...) Powołany powyżej przepis normuje jedynie ogólną regułę dotyczącą możliwości używania dla celów służbowych - na podstawie umowy cywilnoprawnej - pojazdów będących własnością pracownika. Przepis ten nie normuje zatem obowiązku lub możliwości zwrotu omawianych kosztów przez pracodawcę. Z powołanego przepisu wynika natomiast, że podstawą wykorzystywania pojazdu jest umowa cywilnoprawna zawarta między pracownikiem i pracodawcą. Norma zawiera ponadto upoważnienie do wydania rozporządzenia określającego warunki ustalania i sposób dokonywania zwrotu omawianych kosztów. Stąd też koszty z tytułu używania pojazdów mechanicznych, przyznawane pracownikom na podstawie art. 34 a ustawy o transporcie drogowym, nie mieszczą się w dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 23 b updof".

Podatnicy mogą też przyjąć odważniejsze rozwiązanie? rekompensata za samochód to ekwiwalent za używany przez pracownika własny sprzęt i narzędzia. Jest on zwolniony od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 13 updof. To zdecydowanie korzystniejszy wariant, bo ustawodawca nie wprowadza tu żadnych dodatkowych warunków ani ograniczeń.

Przepisy nie definiują pojęć wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 13 updof. W potocznym znaczeniu "narzędzie" to "każdy przedmiot umożliwiający lub ułatwiający wykonanie jakiejś pracy", natomiast "sprzęt" to "każdy przedmiot, rzecz, urządzenie o charakterze użytkowym". Równie dobrze może to więc być samochód.

Ale organy podatkowe nie zgadzają się na zwolnienie rekompensat za samochody. Ministerstwo Finansów już w piśmie z 23 grudnia 2003 r. (odpowiedź na pytanie DF) stwierdziło, że zwrot kosztów za używanie auta "nie mieści się" w przepisie o ekwiwalentach.

Także urzędy skarbowe uważają, że chodzi tu o rekompensatę za np. narzędzia kowalskie, stolarskie i kominiarskie, a nie środki lokomocji (interpretacja Urzędu Skarbowego w Koninie z 14 czerwca 2004 r., PD III/415-25/04).

Pracodawca zwraca nam też koszty przejazdu podczas podróży służbowej. Są one zwolnione z podatku do wysokości iloczynu przejechanych kilometrów i stawki za jeden kilometr. Określają je rozporządzenia ministra pracy i polityki społecznej w sprawie podróży służbowych. Jeżeli pracodawca wypłaci więcej, nadwyżkę trzeba opodatkować.

Podczas służbowej eskapady pan Kowalski przejechał swoim samochodem (o pojemności silnika do 900 cm sześc.) 665 km. Pracodawca zwróci mu 325,45 zł (665 x 0,4894 zł). Jeśli przyzna mu wyższą kwotę, nadwyżka będzie opodatkowana.

Maksymalne stawki za jeden kilometr przebiegu pojazdów prywatnych używanych do celów służbowych wynoszą:

- 0,4894 zł - dla samochodu o pojemności skokowej silnika do 900 cm sześc.,

- 0,7846 zł - dla samochodu o pojemności skokowej silnika powyżej 900 cm sześc.

Miesięczny limit kilometrów w zależności od liczby mieszkańców w danej gminie lub mieście, w których pracownik jest zatrudniony, nie może przekroczyć:

- 300 km - do 100 tys. mieszkańców,

- 500 km - ponad 100 tys. do 500 tys. mieszkańców,

- 700 km - ponad 500 tys. mieszkańców.

Podstawa prawna: rozporządzenie ministra infrastruktury z 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów, niebędących własnością pracodawcy (DzU nr 27, poz. 271 ze zm.)

Firma może zaliczyć do kosztów wydatki związane z samochodem pracownika

Ale z ograniczeniami. Koszty nie mogą przekraczać?

- w przejazdach lokalnych - kwoty miesięcznego ryczałtu pieniężnego albo kwoty ustalonej jako iloczyn przejechanych kilometrów i stawki za jeden kilometr przebiegu pojazdu (w drugim przypadku potrzebna jest ewidencja przebiegu pojazdu),

- w podróżach służbowych (wyjazdy zamiejscowe) - kwoty ustalonej przy zastosowaniu stawek za jeden kilometr przebiegu pojazdu.

Kwoty przekraczające limity nie są kosztem uzyskania przychodów.

Pan Nowak prowadzący działalność w mieście liczącym 400 tys. mieszkańców przyznał pracownikowi limit 500 kilometrów na używanie samochodu o pojemności powyżej 900 cm sześc. Ryczałt wynosi 392,30 zł. W maju wypłacił jednak pracownikowi 500 zł. Do kosztów może zaliczyć tylko 392,30 zł.

Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 27 listopada 2000 r. (I SA/Gd 726/98)? "Nie jest uzasadnione uwzględnianie w kosztach ryczałtów ustalonych w umowie między pracodawcą i pracownikiem, w sytuacji gdy pracownik nie ponosi żadnych kosztów związanych z eksploatacją samochodu. Oznacza to, że jeśli pracownik nie korzysta faktycznie z samochodu dla celów pracodawcy, mimo ustalenia ryczałtu nie będzie on kosztem uzyskania przychodu. ustalenie tego faktu nastręcza szereg problemów dowodowych, ale jeśli organ podatkowy wykaże, że samochód pracownika, który miał być używany dla celów pracodawcy, w danym okresie rozliczeniowym wykorzystywany był przez osobę trzecią, która ponosiła wydatki eksploatacyjne, zajdą wszelkie podstawy, aby wyłączyć wypłacony ryczałt z kosztów uzyskania przychodów".

Z kolei z wyroku NSA z 9 stycznia 1998 r. (SA/Bk 268/97) czytamy: "Z ekonomicznego punktu widzenia nie ma podstaw, aby podatnik mógł zaliczać do kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione na rzecz pracowników na używanie na jego potrzeby samochodów będących własnością pracowników, a nie mógł zaliczyć wydatków na rzecz pracowników posługujących się samochodem będącym własnością osób trzecich".

Aby pracodawca mógł zaliczyć zwróconą "kilometrówkę" do kosztów, pracownik musi prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu. Powinna ona zawierać? nazwisko, imię i adres zamieszkania, numer rejestracyjny i pojemność silnika, kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za 1 km przebiegu, kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za 1 km przebiegu oraz podpis pracodawcy i jego dane.