Przekształcenie spółki z o.o. w komandytową z PCC

Tak uznał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 28 czerwca 2017 r. (I SA/Po 84/17).

Stan faktyczny

Spółka z o.o. wyjaśniła, że w przyszłości planowane jest jej przekształcenie w spółkę komandytową. W momencie przekształcenia jej majątek stanie się majątkiem spółki komandytowej, która będzie prowadziła działalność tożsamą co do rodzaju i rozmiarów. Przekształcenie nastąpi zgodnie z kodeksem spółek handlowych, nie będzie jednak nosiło znamion likwidacji spółki. W momencie przekształcenia wartość wkładów wspólników określona w umowie spółki komandytowej będzie odpowiadać wartości kapitału zakładowego wynikającej z umowy, a wartość majątku będzie odpowiadać wartości majątku spółki komandytowej.

Spółka zapytała czy planowane przekształcenie będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych (PCC). Sama uważała, że nie, bo planowane przekształcenie nie będzie zmianą umowy spółki. Nie będzie ono w żaden sposób wiązać się ze zwiększeniem majątku jej ani spółki komandytowej.

Fiskus nie potwierdził tego stanowiska. Wskazał, że zgodnie z regulacjami k.s.h. dotyczącymi spółki komandytowej nie można jej uznać za spółkę kapitałową w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. b i c dyrektywy 2008/7/WE. Organ nie zgodził się, że planowane przekształcenie nie będzie zmianą umowy spółki, a w konsekwencji nie będzie podlegać PCC. W opisanym zdarzeniu przyszłym dochodzi do zwiększenia majątku spółki komandytowej (a tym samym do zmiany umowy spółki). Łączny majątek tej spółki będzie bowiem większy niż wartość kapitału zakładowego spółki z o.o., opodatkowanego PCC. Majątek spółki komandytowej obejmie również kapitał zapasowy spółki z o.o., który nie podlegał PCC. W ocenie urzędników opodatkowaniu PCC będzie podlegała ta część wkładu do spółki osobowej, która będzie różnicą między całym wniesionym do niej majątkiem, a jego wartością opodatkowaną uprzednio PCC, czyli wartość kapitału zapasowego.

Rozstrzygnięcie

Spółka zaskarżyła interpretację, ale Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu nie dopatrzył się powodów do jej zakwestionowania.

Po analizie przepisów sąd zauważył, że zmianą umowy spółki jest takie przekształcenie spółki, z którym związane jest zwiększenie majątku spółki osobowej. Podstawą opodatkowania jest wtedy wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia, przy czym zwolnieniu podlega część wkładu odpowiadająca opodatkowanemu wcześniej kapitałowi zakładowemu w spółce przekształcanej. Obowiązek podlegania PCC i podstawę opodatkowania ustawodawca wiąże ogólnie z wkładami do spółki. Podstawą opodatkowania będzie suma wszystkich wkładów w spółce osobowej - zarówno tworzących kapitał zakładowy, jak i pozostałych – o jaką zwiększa się majątek spółki.

WSA wskazał też na uchwałę składu siedmiu sędziów NSA z 15 maja 2017 r. (II FPS 1/17). Wynika z niej, że w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. opodatkowaniu PCC podlegają czynności prawne zmiany umowy spółki, polegające na przekształceniu spółki akcyjnej w jawną. Uchwała dotyczy spółki jawnej, jednak zdaniem sądu w jej uzasadnieniu NSA przesądził, że polski ustawodawca w sposób prawidłowy skorzystał z tzw. prawa opcji. Polska z dniem akcesji zdecydowała się z jednej strony potwierdzić opodatkowanie PCC wszystkich spółek, a jednocześnie wyodrębniła jako osobną kategorię spółkę osobową, choć wcześniej tego rozróżnienia nie przewidywano. Wyraźną wolą ustawodawcy było więc skorzystanie z opcji opodatkowania podatkiem pośrednim od gromadzenia kapitałów także innych podmiotów niż spółki kapitałowe. Z woli krajowego ustawodawcy wyodrębniono zatem kategorię innych podmiotów niż „spółka kapitałowa", którym posługuje się prawodawca unijny.

Zdaniem WSA fiskus prawidłowo przyjął, że spółka komandytowa nie jest w istocie spółką kapitałową w rozumieniu dyrektywy 2008/7/WE, jak chciałaby skarżąca. Wobec tego opisane we wniosku przekształcenie będzie opodatkowane PCC. ©?

Masz pytanie, wyślij e-mail do autorki: a.tarka@rp.pl

Zdaniem eksperta

Tomasz Miszograj, doradca podatkowy, aplikant radcowski, starszy konsultant w Accreo

Rozstrzygnięcie możliwości uznania spółki komandytowej za „spółkę kapitałową" w rozumieniu Dyrektywy 2008/7/WE ma istotny wpływ na sposób opodatkowania PCC wielu transakcji (m.in. wnoszenia aportów, przekształceń w spółki kapitałowe). Skład orzekający w komentowanym wyroku uznał, że spółka komandytowa nie korzysta ze zwolnień przewidzianych w dyrektywie.

Rozstrzygnięcie to nie jest zgodne z dotychczasową, dominującą linią orzeczniczą. Zgodnie z nią przyjmowano, że spółki komandytowe powinny, tak jak spółki z o.o., akcyjne bądź komandytowo-akcyjne, korzystać na gruncie ustawy o PCC ze zwolnień przewidzianych w dyrektywie. Dotychczas większość składów orzekających (zarówno NSA, jak i WSA) przyjmowała, że polski ustawodawca nie skorzystał z przysługującej mu możliwości wyłączenia ze stosowania dyrektywy w odniesieniu do podmiotów takich jak spółki komandytowe.

WSA w Poznaniu – odwołując się do uchwały NSA z 15 maja 2017 r. (II FPS 1/17) – uznał, że polski ustawodawca, wprowadzając w art. 1a pkt 2 ustawy o PCC definicję spółki osobowej, skorzystał z takiej możliwości. Istnieje ryzyko, że wyrok poznańskiego sądu może zwiastować zmianę podejścia sądownictwa administracyjnego w odniesieniu do możliwości traktowania spółek komandytowych jako „spółek kapitałowych" w rozumieniu dyrektywy. Jest on bowiem jednym z pierwszych rozstrzygnięć dotyczących tej materii, jakie zapadły po wskazanej uchwale NSA, w której uznano, że polski ustawodawca skorzystał z wyłączenia ze stosowania dyrektywy w odniesieniu do spółek osobowych. Podatnicy powinni więc uważnie śledzić dalsze orzecznictwo w zakresie możliwości korzystania z preferencji przez spółki komandytowe. ?