W poprzednich artykułach z cyklu „Kontrola w firmie" (m.in. Jakie są obowiązki kontrolowanego | Jest narzędzie, którym organ zdyscyplinuje stronę | Nieuprzejmy nie poniesie kary |Jak jest przeprowadzana kontrola skarbowa w firmie | Z rozstrzygnięciem urzędników nie trzeba się godzić | Na czynności urzędników można wnieść sprzeciw) zostały omówione główne zagadnienia kontroli podatkowej, w tym dotyczące jej wszczynania oraz czasu trwania, wraz ze wskazaniem środków, jakie przysługują kontrolowanemu w przypadku naruszenia przez organ regulacji w tym zakresie. Wskazaliśmy wyraźnie zarysowane różnice między kontrolą podatkową a postępowaniem kontrolnym prowadzonym przez organy kontroli skarbowej. Przybliżyliśmy także kwestię uprawnień organu w trakcie prowadzenia kontroli podatkowej oraz omówiliśmy związane z tym obowiązki spoczywające na kontrolowanym, wskazując na sankcje związane z ich niedopełnianiem oraz utrudnianiem organowi realizowania jego prerogatyw.
W niniejszym artykule przybliżymy zagadnienia związane z gromadzeniem dowodów w trakcie kontroli podatkowej oraz wskażemy na szczególne kwestie związane z pozyskiwaniem dowodów z ksiąg, dokumentów, świadków czy oględzin. Pochylimy się także nad kwestią ciężaru dowodu w kontroli podatkowej oraz omówimy terminy obowiązujące w tym zakresie.
Tylko przykładowy katalog
W kwestii dowodów oraz prowadzenia postępowania dowodowego w kontroli podatkowej odpowiednio znajdą zastosowanie wybrane przepisy regulujące postępowanie podatkowe.
Przepisy ordynacji podatkowej (dalej: o.p.) nie zawierają definicji legalnej dowodu. Natomiast zgodnie z art. 180 o.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Przykładowy katalog dowodów wskazuje z kolei art. 181 o.p., wymieniając najbardziej powszechne dowody, m.in.: księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków czy opinie biegłych.
Co ważne, przepisy ordynacji podatkowej nie przewidują hierarchii mocy poszczególnych środków dowodowych, więc przyjmuje się zasadę równej mocy środków dowodowych – bez względu na ich charakter. Przykładowo, w wyroku z 25 stycznia 2006 r. (II FSK 165/05) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że: „W aktach sprawy znajduje się bowiem oświadczenie (...) Dowód ten ma, stosownie do art. 180 Ordynacji podatkowej równą moc co dowód z przesłuchania świadka, i dlatego nie było konieczne okoliczności nim stwierdzonej potwierdzać innym dowodem".
Zgromadzone w innych aktach
Należy także zwrócić uwagę, że zgodnie z ww. art. 181 o.p. informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej mogą być dowodem w toku późniejszego postępowania podatkowego.
Co więcej, dowodem mogą być także materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Należy w tym miejscu podkreślić, że termin „materiały" wydaje się mieć zakres szerszy niż zwrot „dokumenty". W określeniu tym chodzi zatem nie tylko o dokumenty, lecz także o wszystkie pozostałe dowody (materiały), które mogą się przyczynić do wyjaśnienia sprawy, a nie są sprzeczne z prawem.
Tym samym ustalenie istotnych dla wyjaśnienia sprawy faktów jest możliwe również na podstawie dowodów przeprowadzonych w innym (również dotyczącym innego podmiotu) postępowaniu, z czego w praktyce często korzystają organy podatkowe, szczególnie włączając do prowadzonych spraw materiały z zainicjowanych postępowań karnych skarbowych. Nie oznacza to jednak, że podatnik nie ma możliwości żądania przeprowadzenia danego dowodu w dotyczącym jego bezpośrednio postępowaniu, np. powtórnego przesłuchania świadka.
Należy mieć jednak na uwadze, że zgodnie z orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyrok NSA z 27 marca 2009 r., II FSK 1904/07) żądanie powtórzenia w postępowaniu podatkowym dowodu z przesłuchania świadka, uprzednio przesłuchanego w postępowaniu karnym, dla zrealizowania zasady czynnego udziału strony w tym przesłuchaniu z art. 123 § 1 o.p. i zadośćuczynienia żądaniu strony przeprowadzenia dowodu z art. 188 o.p. jest uzasadnione tylko wówczas, gdy strona ta wskaże na konkretne, istotne okoliczności faktyczne, niezbędne do wyjaśnienia, lub sprzeczności w tych zeznaniach w porównaniu z dotychczasowym zebranym materiałem dowodowym.
—dr Joanna Zawiejska-Rataj jest starszym menedżerem w dziale doradztwa podatkowego Deloitte
—Artur Podsiadły jest konsultantem w dziale doradztwa podatkowego Deloitte
