Cesja umowy leasingu a koszty podatkowe

Tak orzekł WSA we Wrocławiu w wyroku z 27 marca 2013 r. (I SA/Wr 141/13).

Z wnioskiem o interpretację podatkową zwróciła się spółka, która w ramach swojej działalności bankowej zawiera umowy leasingu operacyjnego jako podmiot finansujący. W trakcie trwania tych umów zdarza się, że następuje zmiana podmiotowa po stronie korzystającego. W konsekwencji, w wielu sytuacjach niemożliwe staje się w momencie cesji umowy ponowne spełnienie przez daną umowę warunków niezbędnych do uznania jej za podatkową, umowę leasingu.

Zdaniem podatnika uregulowania art. 17b ustawy o CIT mają jedynie charakter przedmiotowy, w związku z czym cesja umowy, zgodnie z przepisami kodeksu cywilnego, nie wywołuje żadnych konsekwencji prawno-podatkowych. Z takim stanowiskiem nie zgodził się organ podatkowy, wskazując, że w przypadku zmiany podmiotowej każdorazowo należy badać, czy dana umowa nadal spełnia wymogi zawarte w art. 17b ust. 1 ustawy o CIT. Spółka nie zgodziła się z tym rozstrzygnięciem i wniosła skargę do WSA we Wrocławiu.

Podniosła, że organ podatkowy dokonał niewłaściwej wykładni językowej oraz systemowej. Zdaniem spółki, zmiana po stronie korzystającego w żaden sposób nie wpływa na klasyfikację zawartych umów leasingu, ponieważ nowy korzystający przejmuje wszystkie prawa i obowiązki poprzedniego korzystającego, co oznacza, że umowa leasingu jest kontynuowana. Skoro zatem nie dochodzi w takiej sytuacji do zawarcia nowej umowy leasingu, to tym samym nie ma momentu, od którego nowy korzystający miałby obowiązek ponownie ustalać dla tej umowy warunki określone w art. 17b ust. 1 ustawy o CIT.

WSA oddalił skargę i stwierdził brak podstaw do wyeliminowania interpretacji z obrotu prawnego. Zdaniem sądu, przepisy art. 17b ust. 1 ustawy o CIT mają bezpośredni wpływ na uprawnienia podatkowe korzystającego. Zgodnie bowiem z art. 17b ust. 1 ustawy o CIT, jeżeli umowa spełnia wymogi uznania jej za leasing operacyjny, to wydatki poniesione na ten cel stanowią koszt uzyskania przychodu po stronie korzystającego. Powyższe uprawnienie do zaliczenia rat leasingowych do kosztów uzyskania przychodów nie może zaś przejść na nowego korzystającego, ponieważ przepisy podatkowe nie przewidują takiej możliwości.

— Joanna Pokryszka współpracowniczka Zespołu Zarządzania Wiedzą Podatkową firmy Deloitte

Joanna Pokryszka współpracowniczka Zespołu Zarządzania Wiedzą Podatkową firmy Deloitte

Komentuje Anna Wrześniewska, doradca podatkowy, starszy konsultant w Deloitte Doradztwo Podatkowe sp. z o.o. (biuro w Warszawie)

Kwestia konsekwencji podatkowych wynikających ze zmiany osoby korzystającego w umowie leasingu (np. na skutek cesji umowy, wstąpienia gwaranta do umowy, zakup zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w tym przedmiotów leasingu) od wielu lat powoduje spory pomiędzy podatnikami a organami podatkowymi. Organy prezentują bowiem stanowisko, zgodnie z którym na gruncie prawa podatkowego nie jest możliwe przeniesienie uprawnień (przywilejów) podatkowych na podstawie umowy cywilnoprawnej.

W efekcie, twierdzą one, że mając na uwadze autonomię prawa podatkowego, w drodze przejęcia praw i obowiązków wynikających z umowy leasingu transferowane są prawa i obowiązki dotychczasowego leasingobiorcy tylko na gruncie prawa cywilnego. Tym samym, w wyniku cesji dochodzi do nawiązania nowego stosunku leasingu pomiędzy nowym a dotychczasowym korzystającym. Dlatego, w celu ustalenia, czy po zmianie korzystającego umowa leasingu może być nadal uznana za umowę tzw. podatkowego leasingu operacyjnego, konieczne staje się na dzień wstąpienia w stosunek leasingu ponowne dokonanie oceny, czy dana umowa spełnia warunki określone w art. 17b ustawy o CIT.

W szczególności trzeba ocenić, czy suma opłat ustalonych w umowie odpowiada co najmniej wartości początkowej przedmiotu leasingu i czy umowa została zawarta na odpowiednio długi czas oznaczony (40 proc. normatywnego okresu amortyzacji lub 10 lat). Jeżeli natomiast w momencie zmiany korzystającego okaże się, że dana umowa nie spełnia już tych warunków, to wówczas – zgodnie z art. 17l ustawy o CIT – dla celów podatkowych należy ją traktować jako umowę najmu lub dzierżawy.

Taka reklasyfikacja może zaś wywołać dla korzystającego istotne skutki prawne. Jeżeli bowiem, przedmiotem najmu/dzierżawy jest samochód osobowy, to zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT, podatnik może zaliczyć do kosztów podatkowych wydatki z tytułu kosztów używania samochodu do wysokości nie wyższej niż kwota wynikająca z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w rozporządzeniu ministra infrastruktury z 25 marca 2002 r. W celu wyliczenia tego limitu, podatnik jest zaś zobowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu (tzw. kilometrówkę).

W analizowanym przypadku, ta niekorzystna wykładania dokonana przez fiskusa została potwierdzona przez WSA we Wrocławiu. Trudno się zgodzić ze słusznością wydanego wyroku, gdyż bezsprzecznym jest, że po wstąpieniu do umowy nowego korzystającego nie ulegają zmianie ani okres trwania umowy i wysokość opłat, ani przedmiot, którego umowa dotyczy.

Należy jednak zauważyć, że przedstawiony powyższej spór stał się bezprzedmiotowy od 1 stycznia 2013 r. Na skutek przeprowadzonej nowelizacji ustawy o CIT, art. 17a pkt 2 ustawy o CIT otrzymał bowiem nowe brzmienie, zgodnie z którym, w istotnym dla sprawy zakresie, w przypadku zmiany strony lub stron tej umowy podstawowy okres umowy uważa się za zachowany, jeżeli inne postanowienia umowy nie uległy zmianie.