Prowadzenie spraw przez komplementariusza nie podlega VAT

W praktyce gospodarczej umowy spółek komandytowych często przewidują wynagrodzenie dla komplementariusza za prowadzenie spraw spółki komandytowej. Z punktu widzenia przepisów ustawy o VAT wątpliwości budzi, czy wynagrodzenie takie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Musi istnieć bezpośredni związek

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowane jest odpłatne świadczenie usług. Rozumie się przez nie m.in. każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie jest dostawą towarów (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT).

Ze świadczeniem usług mamy do czynienia, jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonane usługi zostanie wypłacone wynagrodzenie. Warunkiem uznania świadczenia za odpłatne świadczenie usług jest zatem istnienie bezpośredniego związku pomiędzy świadczoną usługą a wypłaconym wynagrodzeniem.

Aby jednak dane świadczenie mogło zostać opodatkowane, musi zostać wykonane przez podmiot będący podatnikiem w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Kluczowe dla rozstrzygnięcia zagadnienia, czy przedmiotowe wynagrodzenie podlega opodatkowaniu VAT, jest zatem ustalenie, czy komplementariusz, w związku z prowadzeniem spraw spółki komandytowej działa jak podatnik VAT.

Kto jest podatnikiem

Artykuł 15 ust. 1 ustawy o VAT mówi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Ustęp 2 tego artykułu wskazuje natomiast, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Prawo, ale i obowiązek

Prowadzenie spraw spółki komandytowej przez komplementariusza wynika z przepisów ustawy z 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (dalej jako: ksh). Zgodnie z art. 117 ksh spółkę komandytową reprezentują komplementariusze, których z mocy umowy spółki albo prawomocnego orzeczenia sądu nie pozbawiono prawa reprezentowania spółki.

Ponadto każdy wspólnik (w tym komplementariusz) ma prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki (art. 39 § 1 w zw. z art. 103 ksh). Prowadzenie przez komplementariusza spraw spółki komandytowej jest zatem naturalną konsekwencją bycia jej wspólnikiem. Komplementariuszowi może (ale nie musi) zostać przyznane w umowie spółki prawo do wynagrodzenia za prowadzenie spraw spółki.

Przyznanie wynagrodzenia za czynności prowadzenia spraw spółki, które są zarówno prawem, jak i obowiązkiem komplementariusza, nie powinno być traktowane jako działanie przez komplementariusza w charakterze podatnika VAT.

Stanowisko organów podatkowych

W związku z tym zasadne wydaje się stanowisko prezentowane obecnie przez organy skarbowe, zgodnie z którym w wyniku prowadzenia spraw spółki komandytowej komplementariusz nie staje się podatnikiem w rozumieniu ustawy o VAT. Komplementariusz działa bowiem w tym przypadku jako wspólnik prowadzący sprawy spółki, a nie jako podatnik VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Takie stanowisko prezentuje m.in. Izba Skarbowa w Katowicach w interpretacji z 13 października 2011 r. (IBPP1/443-1172/11/BM), zgodnie z którą „(...) komplementariusz spółki komandytowej (...) prowadzący sprawy spółki komandytowej w oparciu o przepisy kodeksu spółek handlowych, nie świadczy na rzecz spółki komandytowej czynności, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, działa bowiem w tym momencie jako wspólnik prowadzący sprawy spółki. (....) nie jest zatem odrębnym podatnikiem podatku od towarów i usług w związku z prowadzeniem jako wspólnik spraw spółki komandytowej, a czynności wykonywane na rzecz spółki komandytowej nie podlegają opodatkowaniu.

Podobnie wypowiedziała się Izba Skarbowa w Poznaniu w interpretacji z 23 grudnia 2011 r., (ILPP2/443- -1357/11-2/MN): „(...) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, pomimo przyznanego wynagrodzenia, nie będzie podatnikiem podatku od towarów i usług w związku z prowadzeniem spraw spółki komandytowej (...), w której jest wspólnikiem i komplementariuszem, trudno bowiem uznać, iż istnieje stosunek zobowiązaniowy pomiędzy stronami, skoro są to czynności wykonywane wewnątrz spółki (...) przez jej wspólnika w ramach obowiązków przewidzianych przepisami k.s.h.".

Działania przez podmiot w charakterze wspólnika spółki komandytowej (tu: komplementariusz) nie można zatem utożsamiać z działaniem przez niego jako podatnika VAT. W związku z tym wynagrodzenie otrzymywane przez komplementariusza na podstawie postanowień umowy spółki za prowadzenie spraw spółki nie podlega opodatkowaniu VAT.

Podobnie wypowiedziała się Izba Skarbowa w Poznaniu w interpretacji z 22 grudnia 2011 r. (ILPP2/443-1360/11-2/AD). Czytamy w niej: „(...) prowadzenie spraw i reprezentowanie spółki komandytowej przez wnioskodawcę, jako jej komplementariusza, w przypadku, gdy otrzymuje on z tego tytułu od spółki komandytowej określone w umowie spółki komandytowej wynagrodzenie, nie powoduje powstania obowiązku podatkowego na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług".

Umowa o świadczenie usług

Omówione zasady nie znajdą zastosowania, gdy komplementariusz prowadzący działalność gospodarczą (np. w formie spółki z o.o.) zawarł ze spółką komandytową umowę o świadczenie usług.

W takim przypadku komplementriusz nie będzie już występował tylko w roli wspólnika prowadzącego sprawy spółki, lecz również w roli podmiotu świadczącego usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wynagrodzenie wypłacane przez spółkę komplementariuszowi na gruncie takiej umowy będzie więc podlegało opodatkowaniu VAT.