[b]Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 15 lutego 2007 r. (I SA/ Wr 1035/06) [/b]uznał, że [b]inwestycjami w rozumieniu podatkowym będą tylko takie zasoby majątkowe jednostki, które są przez nią kontrolowane, mają wiarygodnie określoną wartość, powstały w wyniku przeszłych zdarzeń i które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych (zgodnie z MSR 16)[/b].

Sąd wskazał również, że [b]wydatki dotyczące konkretnej nieruchomości, mające na celu podjęcie przez firmę decyzji co do zakupu gruntu i rozpoczęciu na nim inwestycji, nie są jeszcze wydatkami na konkretną inwestycję.[/b] Wydatki na wszelkiego rodzaju analizy są jedynie przejawem polityki przedsiębiorstwa, zgodnej z podręcznikowymi wręcz zasadami racjonalnego gospodarowania, chroniącej go przed wadliwym rozporządzaniem środkami finansowymi. Należy je zatem rozpatrywać w kategorii należytej staranności przedsiębiorcy w prowadzeniu działalności gospodarczej.

WSA skonkludował, że [b]w sytuacji gdy decyzja co do rozpoczęcia inwestycji będzie negatywna, takie wydatki nie mogą być zakwalifikowane do kosztów zaniechanej inwestycji. Nie powinny więc być wykluczone z kategorii kosztów uzyskania przychodu[/b].

[srodtytul]Gdy nie ma prawa do gruntu [/srodtytul]

Wyrok ten został zaskarżony przez izbę skarbową. W [b]orzeczeniu z 8 sierpnia 2008 r. (II FSK 744/07) Naczelny Sąd Administracyjny[/b] jednak niemal w całości zgodził się z podejściem WSA. NSA wskazał, że skoro spółka nie miała jakiegokolwiek tytułu prawnego do gruntu (środka trwałego), na którym mogłaby rozpocząć inwestycję, czyli budowę (kolejnego) środka trwałego w postaci budynku lub budowli, to nie można mówić o inwestycji, która zostałaby zaniechana. Zdaniem sądu firma rozważała tylko podjęcie planowanej inwestycji, której jednak jeszcze nie rozpoczęła (ponieważ nie dysponowała tytułem prawnym do środka trwałego w postaci nieruchomości) i nie mogła nawet rozpocząć. W konsekwencji wydatki na analizę lokalizacji z uwzględnieniem stanu formalnoprawnego nieruchomości, określenie możliwości zabudowy, koncepcję zagospodarowania i układu komunikacyjnego, ocenę możliwości pozyskania nieruchomości oraz kalkulację projektu nie stanowiły rzeczowych aktywów trwałych podatnika w postaci środka trwałego w budowie w rozumieniu przepisów rachunkowych i podatkowych.

[srodtytul]Ważny stopień zaawansowania [/srodtytul]

Nieco inne stanowisko zajął [b]WSA w Warszawie w wyroku z 27 marca 2008 r. (III SA/ Wa 146/08)[/b]. Stan faktyczny rozważany przez sąd był jednak specyficzny, jako że spółka przeprowadziła nie tylko analizy ekonomiczne i prawne. Poniosła również wydatki na opłaty sądowe i notarialne związane z przedwstępną umowy sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu, tłumaczenia, opłaty skarbowe, odsetki od pożyczki, koszty podróży pośredników, a także wydatki na projekt, wypisy i wyrysy, kserokopie i plan budowy. Projekt był więc znacznie bardziej zaawansowany niż po samych analizach opłacalności i uwarunkowań prawnych i to mogło być powodem, z którego sąd uznał, że w tym wypadku istniał środek trwały w budowie, a więc doszło do zaniechania inwestycji.

[srodtytul]Nie można pomijać definicji [/srodtytul]

Niezależnie jednak od specyfiki stanu faktycznego wyrok ten należy uznać za kontrowersyjny. Sąd w ogóle nie zajął się definicją rzeczowych aktywów trwałych, ograniczając się jedynie do zacytowania przepisów ustawy o rachunkowości. WSA nie odniósł się też do podnoszonego przez spółkę argumentu związanego z brakiem pozwolenia na budowę (co było istotne dla NSA w opisanym wcześniej wyroku). Za chybione należy uznać również powołanie się na orzeczenia z 1998 i 2001 r., które zapadły w zupełnie innym stanie prawnym, tj. w okresie, kiedy w ustawie o CIT w ogóle nie było odesłania do ustawy o rachunkowości (czyli art. 4a zawierającego definicję inwestycji).

[srodtytul]Co zwiększa wartość początkową [/srodtytul]

Wreszcie, jakkolwiek prawdziwa jest okoliczność wskazywana przez WSA, że gdyby doszło do wybudowania środka trwałego, wtedy takie wydatki, jak koszty projektowe, tłumaczenia i wypisy stanowiłyby element jego wartości początkowej, to jednak nie powinna ona być istotna dla rozstrzygnięcia sprawy. Pomijając już bowiem, że do wytworzenia środka trwałego w ogóle nie doszło, ustawa o CIT nie odwołuje się nigdzie w zakresie pojęcia zaniechanej inwestycji do zagadnień związanych z wartością początkową, ale do ustawy o rachunkowości. Ta ostatnia jednak nie ujmuje tego rodzaju wydatków jako stanowiących środki trwałe w budowie, a więc rzeczowe aktywa trwałe. Jakim bowiem „rzeczowym aktywem trwałym” jest koszt tłumaczenia, jeżeli nie istnieje żaden środek trwały, do którego można byłoby go przypisać, a przy tym stopień prawdopodobieństwa osiągania przyszłych korzyści ekonomicznych związanych z tym kosztem jest w świetle MSR 16 niewielki?

Sformułowanie zawarte w wyroku, że „wydatki te winny być kwalifikowane jako koszty poniesione w związku z inwestycją polegającą na budowie wielkoformatowego centrum handlowego, a więc jako koszty środka trwałego w budowie”, jest uproszczeniem, które na gruncie ustawy o CIT i ustawy o rachunkowości nie jest do końca usprawiedliwione (nie każde koszty związane z potencjalną inwestycją, zwłaszcza na etapie koncepcyjnym, są kosztami środka trwałego w budowie).

Warto też dodać, że wyrok WSA w Warszawie jest nieprawomocny, co oznacza, że złożono skargę kasacyjną do NSA. Znając wyrok NSA z 8 sierpnia 2008 r. w podobnej sprawie (omawiany wcześniej), można mieć pewne podejrzenia co do kierunku przyszłego orzeczenia (aczkolwiek należy mieć również na uwadze znaczące, choć raczej niedecydujące, różnice w stanie faktycznym między obydwiema sprawami).

[i]Autor jest doradcą podatkowym, partnerem w Taxpoint[/i]

[ramka][b]Koszt, nawet gdy nie ma przychodu[/b]

Wydatki poniesione przed rozpoczęciem inwestycji mogą być podatkowym kosztem, jeśli zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodu – tak wynika z wyroku NSA z 8 sierpnia br. Można je odliczyć, nawet gdy tego przychodu nie udało się uzyskać. Jak czytamy w wyroku NSA: „Jeżeli podatnik poniósł racjonalnie – gospodarczo uzasadnione wydatki, w celu uzyskania możliwego do osiągnięcia – według uzasadnionej w tym czasie oceny – przychodu, to, w przypadku braku wyłączeń unormowanych w art. 16 ustawy o CIT, stanowić będą one mogły koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, nawet jeżeli zamierzony i przewidywany przychód nie wystąpił”. Takie nakłady nie są wyłączone z kosztów w art. 16 ustawy o CIT, gdyż jak stwierdził NSA: „Wydatki poniesione przed rozpoczęciem inwestycji w rozumieniu art. 4a pkt 1 ustawy o CIT – jeżeli inwestycja, o której w przepisie tym mowa, nie rozpocznie się – nie mogą stanowić kosztów zaniechanej inwestycji unormowanych w art. 16 ust. 1 pkt 41 ustawy”.

[i]—wp[/i][/ramka]