Nie tak łatwo ustalić podstawę wymiaru składek zatrudnionych

Składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe za pracowników stanowi przychód w rozumieniu ustawy z 26 lipca 1996 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. DzU z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm., dalej updof). Chodzi o przychód, jaki otrzymują oni ze stosunku pracy. Zgodnie z art. 12 ust. 1 updof przychodami z umowy o pracę są wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężna świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania. W szczególności chodzi o: wynagrodzenie zasadnicze, za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i inne kwoty, niezależnie od tego, czy ich wysokość ustalono z góry. Także o świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak też wartość innych świadczeń nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych.

Przychód pracownika to suma wypłat dokonanych w danym miesiącu. Dla celów ubezpieczeniowych nie ma więc znaczenia fakt, za jaki zaległy miesiąc - począwszy od stycznia 1999 r. - wypłacono wynagrodzenie w danym miesiącu.

Zatem do podstawy wymiaru składek należnych od pracownika za dany miesiąc przyjmuje się wszystkie przychody wypłacone mu lub postawione do dyspozycji od pierwszego do ostatniego dnia danego miesiąca.

Podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe nie stanowi wynagrodzenie za czas choroby i zasiłki oraz wypłaty wymienione z rozporządzeniu.

Mowa o rozporządzeniu ministra pracy i polityki socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (DzU nr 137, poz. 887 ze zm.). Liczne wyłączenia przewiduje § 2 ust. 1 pkt 1 -32. Chodzi o:

- nagrody jubileuszowe (gratyfikacje), które -zgodnie zobowiązującymi w firmie przepisami płacowymi -przysługują nie częściej niż co pięć lat. Do podstawy wymiaru nie wejdzie również nagroda jubileuszowa, którą pracownik dostał przed upływem owych pięciu lat, gdyż udokumentował zatrudnienie, które nie było uwzględnione przy ustalaniu prawa do poprzedniej nagrody. Dotyczy to także wypłaconej wcześniej nagrody jubileuszowej osobie przechodzącej na emeryturę lub rentę związaną z wypadkiem przy pracy lub chorobą zawodową albo na rentę z tytułu całkowitej lub częściowej niezdolności do pracy (tzw. I lub II grupa) z innych przyczyn, albo na świadczenie przedemerytalne, któremu do nabycia prawa do nagrody brakuje mniej niż 12 miesięcy, licząc od dnia rozwiązania stosunku pracy. Wyłączenie obejmuje jednak tylko nagrody związane z jubileuszem pracownika, a nie pracodawcy. Wobec tego nagroda, którą zatrudniony otrzymał na 50-lecie firmy, stanowi jego przychód wliczany do podstawy wymiaru składek;

- należności obliczone od wielkości efektów uzyskanych przez zastosowanie pracowniczego projektu wynalazczego i za dokumentację dostarczoną bezumownie przez twórcę projektu, przydatną do stosowania projektu, oraz nagrody za wynalazczość, prace badawcze i wdrożeniowe;

- nagrody ministra gospodarki za szczególne osiągnięcia w eksporcie;

- odprawy pieniężne w związku z przejściem na emeryturę lub rentę;

- odprawy, odszkodowania i rekompensaty wypłacane pracownikom z tytułu: wygaśnięcia lub rozwiązania stosunku pracy z przyczyn leżących po stronie zakładu pracy; nieuzasadnionego lub niezgodnego z prawem wypowiedzenia umowy o pracę lub jej rozwiązania bez wypowiedzenia; skrócenia okresu jej wypowiedzenia; niewydania w terminie lub wydania niewłaściwego świadectwa pracy. Podstawy wymiaru nie stanowią więc odprawy przysługujące zgodnie z ustawą z 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników (DzU nr 90, poz. 844 ze zm.). Także inne odprawy lub odszkodowania, wypłacane na podstawie kodeksu pracy, porozumienia pracodawcy ze związkiem zawodowym czy indywidualnego porozumienia ze zwalnianym. Są one wyłączone z podstawy wymiaru składek bez względu na ich wysokość;

- odszkodowania wypłacone byłym pracownikom po rozwiązaniu stosunku pracy, na podstawie umowy o zakazie konkurencji, o której mowa w art.1012 k.p.;

- odprawy wypłacone pracownikom powołanym do zasadniczej służby wojskowej na podstawie art. 125 ustawy z 21 listopada 1967 r. o powszechnym obowiązku obrony Rzeczypospolitej Polskiej (tekst jedn. DzU z 2002 r. nr 21, poz. 205 ze zm.);

- wartość świadczeń rzeczowych oraz ekwiwalenty za te świadczenia wynikające z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, w tym posiłków profilaktycznych wydawanych na podstawie art. 232 k.p.;

- jednorazowe odszkodowania z tytułu stałego lub długotrwałego uszczerbku na zdrowiu albo śmierci oraz za przedmioty utracone wskutek wypadku przy pracy, przysługujące od pracodawcy;

- ekwiwalenty zapranie i reperację odzieży roboczej przez pracownika oraz za przedłużanie używalności odzieży roboczej i używanie odzieży własnej zamiast roboczej;

- ekwiwalenty pieniężne za użyte podczas pracy narzędzia, materiały lub sprzęt, będące własnością pracownika;

- wartość ubioru służbowego (umundurowania), którego używanie należy do obowiązków pracownika lub ekwiwalent pieniężny za ten ubiór;

- wartość finansowanych przez pracodawcę posiłków udostępnianych pracownikom do spożycia bez prawa do ekwiwalentu z tego tytułu, z wyłączeniem posiłków profilaktycznych -do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie 190 zł. Pracodawca może również przekazać pracownikom kupony w celu zakupu posiłków w punktach gastronomicznych świadczących takie usługi;

- wartość świadczeń okolicznościowych przyznawanych w formie rzeczowej lub bonów towarowych, uprawniających do zakupu w sklepach artykułów spożywczych i przemysłowych, pod warunkiem że nie podlegają one wymianie na pieniądze - do wysokości kwoty, którą z tego tytułu zwolniono z podatku dochodowego. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 67 updof w brzmieniu obowiązującym do końca 2001 r. takie świadczenia były wolne od podatku do wysokości najniższego wynagrodzenia za pracę za grudzień roku poprzedniego. Od 1 stycznia 2002 r. zwolnienie podatkowe dotyczy wyłącznie rzeczowych świadczeń okolicznościowych, sfinansowanych w całości ze środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych lub funduszy związków zawodowych i jest ograniczone limitem połowy najniższego wynagrodzenia z grudnia ubiegłego roku (obecnie to 380 zł). Zatem świadczenia z innych źródeł niż wskazane (np. ze środków obrotowych przedsiębiorcy) wchodzą do podstawy wymiaru składek;

- ryczałty i ekwiwalenty za używanie do celów służbowych samochodów lub innych środków lokomocji, niebędących własnością pracodawcy -do kwoty zwolnionej z tego tytułu z podatku dochodowego;

- zwracane pracownikowi koszty przeniesienia służbowego oraz związane z tym zasiłki na zagospodarowanie i osiedlenie - do kwoty, którą z tego tytułu zwolniono z podatku dochodowego;

- należności z tytułu podróży służbowych - do wysokości określonej w odrębnych przepisach, z wyjątkiem równowartości dodatków dewizowych wypłacanych zatrudnionym na morskich statkach handlowych i rybackich, które są wolne od ZUS w części odpowiadającej 75 proc. dodatków;

- część wynagrodzenia pracowników zatrudnionych za granicą w polskich zakładach pracy, odpowiadająca równowartości diety przysługującej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, za każdy dzień pobytu. Ustalony w ten sposób miesięczny przychód osoby, stanowiący podstawę wymiaru składek, nie może być niższy od prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia w gospodarce narodowej na dany rok, określonego w ustawie budżetowej, ustawie o prowizorium budżetowym lub ich projektach;

- należności za wykonywanie pracy poza stałym miejscem pracy lub stałym miejscem zamieszkania: dodatki, ryczałty za rozłąkę oraz strawne - do kwoty, którą z tego tytułu zwolniono z podatku dochodowego;

- świadczenia finansowane ze środków przeznaczonych na cele socjalne w ramach zakładowego funduszu świadczeń socjalnych;

- świadczenia z funduszu utworzonego na cele socjalno-bytowe na podstawie układu zbiorowego pracy (uzp) w zakładzie, który nie tworzy zfśs -do wysokości odpisu podstawowego, określonego w art. 5 ust. 2 ustawy z 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (tekst jedn. DzU z 1996 r. nr 70, poz. 335 ze zm.; dalej: ustawa o zfśs);

- świadczenia urlopowe;

- zapomogi losowe w razie klęsk żywiołowych, indywidualnych zdarzeń losowych lub długotrwałej choroby;

- środki otrzymywane w zakładach pracy chronionej i zakładach aktywizacji zawodowej na rehabilitację zawodową, społeczną oraz leczniczą osób niepełnosprawnych na podstawie odrębnych przepisów, z zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych albo z zakładowego funduszu aktywności, z wyłączeniem wynagrodzeń finansowanych ze środków tych funduszy;

- składniki wynagrodzenia, do których pracownik ma prawo podczas pobierania wynagrodzenia za chorobę od pracodawcy, zasiłku chorobowego, macierzyńskiego, opiekuńczego, świadczenia rehabilitacyjnego na podstawie uzp lub przepisów płacowych. Z takiego zwolnienia korzysta zatem np. dodatek za wysługę lat, jeśli pracownik go otrzymuje podczas zwolnienia;

- dodatki uzupełniające 70 lub 80-proc. zasiłek chorobowy - do kwoty nieprzekraczającej, łącznie z tym zasiłkiem, 100 proc. przychodu pracownika, stanowiącego podstawę wymiaru składek;

- korzyści materialne wynikające z uzp, regulaminów wynagradzania lub innych przepisów płacowych, polegające na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych od detalicznych niektórych artykułów, przedmiotów lub usług czy korzystaniu z bezpłatnych lub częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji;

- dodatkowe świadczenia niemające charakteru deputatu przyznawane na podstawie przepisów szczególnych -kart branżowych, np. ekwiwalent pieniężny z tytułu zwrotu kosztów przejazdów urlopowych, świadczenia na pomoce naukowe dla dzieci czy z okazji uroczystych dni (jak tradycyjne barbórkowe), z wyjątkiem nagród pieniężnych wypłacanych z tytułu uroczystych dni;

- nagrody za wyniki sportowe od klubów sportowych oraz nagrody za wybitne osiągnięcia sportowe, wypłacane zawodnikom ze środków budżetowych;

- świadczenia przyznane przez pracodawcę - zgodnie z odrębnymi przepisami -na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego pracowników, z wyłączeniem tych za czas urlopu szkoleniowego oraz zwolnienia z części dnia, przysługujące pracownikom podejmującym naukę lub podnoszącym kwalifikacje zawodowe w formach pozaszkolnych;

- świadczenia w naturze w postaci działki gruntu. Należy więc zaznaczyć, że nie zawsze wyłączenia z podstawy opodatkowania są tożsame z wyłączeniami z podstawy wymiaru składek emerytalnych i rentowych.