PIT: przedsiębiorca nie ujmie w kosztach wydatków na świadczenia urlopowe

Prowadzę niewielkie biuro projektowe, w którym zatrudniam kilku pracowników. W okresie wakacyjnym większość pracowników skorzysta z 14-dniowego urlopu wypoczynkowego. Proszę o wyjaśnienie, jakie zasady obowiązują przy wypłacie świadczenia urlopowego. Czy świadczenie to przysługuje wszystkim pracownikom w jednakowej wysokości? Czy jest ono obciążone składkami ZUS i podatkiem dochodowym? Kiedy te świadczenia mogę zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów? Jak należy je zaewidencjonować w podatkowej księdze przychodów i rozchodów?

– pyta czytelnik.

Świadczenia urlopowe są formą dofinansowania do wypoczynku pracowników. Zgodnie z art. 3 ust. 3 ustawy z 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (tekst jedn. DzU z 2012 r., poz. 592 ze zm.) świadczenie urlopowe mogą wypłacać tylko ci pracodawcy, którzy według stanu na 1 stycznia danego roku zatrudniali mniej niż 20 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty oraz nie utworzyli funduszu socjalnego.

Można wybrać

Przedsiębiorcy tej wielkości mają bowiem wybór: dobrowolnie utworzyć fundusz socjalny lub zrezygnować z utworzenia tego funduszu i wypłacać świadczenia urlopowe. W tych okolicznościach rezygnacja z utworzenia funduszu oznacza możliwość wypłacania świadczeń urlopowych.

Przykład

1 stycznia 2014 r. spółka zatrudniała 15 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty (14 pracowników zatrudnionych na pełen etat i dwóch pracowników zatrudnionych na pół etatu). W czerwcu br. zatrudnienie to wzrosło do 28 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty. Jeżeli spółka nie utworzyła funduszu socjalnego, to może przez cały 2014 r. wypłacać pracownikom świadczenia urlopowe, ponieważ 1 stycznia 2014 r. zatrudniała mniej niż 20 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty. Wzrost zatrudnienia w trakcie roku nie zmienia tego prawa.

Co najmniej 14 dni

Świadczenie urlopowe jest wypłacane przez zakład pracy raz w roku każdemu pracownikowi korzystającemu w danym roku kalendarzowym z urlopu wypoczynkowego w wymiarze co najmniej 14 kolejnych dni kalendarzowych. Skorzystanie ?z urlopu wypoczynkowego w takim minimalnym wymiarze jest przywilejem każdego pracownika. Z art. 162 kodeksu pracy wynika bowiem, że w przypadku podzielenia urlopu na części przynajmniej jedna część wypoczynku pracownika powinna trwać nie mniej niż 14 kolejnych dni kalendarzowych. Najpóźniej w ostatnim dniu przed rozpoczęciem tego urlopu zakład pracy powinien wypłacić pracownikowi świadczenie urlopowe.

Nie dla wszystkich po równo

Wysokość świadczenia urlopowego nie jest jednakowa dla wszystkich pracowników. Jego wysokość zależy m.in. od wymiaru czasu pracy pracownika oraz od tego, czy jest on zatrudniony w szczególnych warunkach lub wykonuje pracę o szczególnym charakterze. Zasadniczo jednak wysokość świadczenia urlopowego nie może przekroczyć wysokości odpisu podstawowego na ZFŚS (art. 3 ust. 4 ustawy o ZFŚS). W 2014 r. maksymalna wysokość tego świadczenia dla pracownika zatrudnionego w tzw. normalnych warunkach na pełen etat wynosi 1093,93 zł. Jest to górna granica świadczenia urlopowego, co oznacza, że pracodawca może ustalić jego wysokość na poziomie niższym.

Bez składek, ale z podatkiem

Jeżeli wypłata świadczenia urlopowego następuje zgodnie ?z warunkami wskazanymi w art. 3 ustawy o ZFŚS, to nie podlega ono składkom ZUS. Zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 21 rozporządzenia ministra pracy i polityki socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (DzU nr 161, poz. 1106 ze zm.) świadczenie urlopowe wypłacane na podstawie art. 3 ust. 4 ustawy o ZFŚS do wysokości nieprzekraczającej rocznie kwoty odpisu podstawowego na ZFŚS jest wyłączone z podstawy wymiaru składki na ubezpieczenie społeczne. Oznacza to, że nie podlega ono także składce zdrowotnej.

Świadczenie to jest jednak opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wartość otrzymanego świadczenia urlopowego jest dla pracownika przychodem ze stosunku pracy, a więc zakład pracy musi – jako płatnik tego podatku – pobrać od niego zaliczkę na podatek dochodowy.

Przykład

Przedsiębiorca zatrudniający siedmiu pracowników na umowę o pracę jest uprawniony do wypłaty świadczeń urlopowych. W okresie od 1 do ?14 lipca 2014 r. jeden z pracowników, zatrudniony w pełnym wymiarze czasu pracy, będzie korzystał z urlopu wypoczynkowego. Pracownikowi temu przysługuje świadczenie urlopowe w wysokości 1093,93 zł. Jest ono wolne od składek ZUS, ale podlega opodatkowaniu. 30 czerwca 2014 r. pracodawca wypłacił pracownikowi świadczenie urlopowe w kwocie 896,93 zł, tj. po pomniejszeniu o pobraną zaliczkę na PIT. W tym celu przeprowadził on następujące obliczenia: tabela

W praktyce świadczenie urlopowe może być wypłacone zarówno w kwocie netto, czyli po potrąceniu zaliczki na podatek dochodowy (w sposób przedstawiony w przykładzie), jak i w kwocie brutto – w przypadku gdy zaliczka na podatek dochodowy zostanie rozliczona łącznie z wynagrodzeniem ze stosunku pracy wypłaconym w tym samym miesiącu.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 42 ustawy o PIT, do kosztów podatkowych nie można zaliczyć wydatków pracodawcy na działalność socjalną, o której mowa w przepisach o ZFŚS. Kosztem uzyskania przychodów są jednak świadczenia urlopowe wypłacone zgodnie z tymi przepisami. Oznacza to, że koszty związane z wypłatą świadczenia urlopowego, co do zasady, obniżają podatek dochodowy przedsiębiorcy.

Trzy warunki

Wypłata tego świadczenia musi jednak nastąpić w sposób zgodny z przepisami ustawy o ZFŚS, co następuje wtedy, gdy:

- ?wypłacający je pracodawca według stanu na 1 stycznia 2014 r. zatrudniał mniej niż 20 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty i nie utworzył funduszu socjalnego,

- ?świadczenie urlopowe jest wypłacane danemu pracownikowi tylko raz w roku i przysługuje mu, jeśli korzysta on z urlopu wypoczynkowego w wymiarze 14 kolejnych dni kalendarzowych,

- wysokość świadczenia urlopowego nie przekracza wysokości odpisu podstawowego ustalonego z uwzględnieniem wymiaru czasu pracy pracownika oraz rodzaju jego zatrudnienia.

Przykład

Przedsiębiorca, o którym mowa w poprzednim przykładzie, prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Świadczenie urlopowe przyznane i wypłacone pracownikowi jest dla tego niego kosztem uzyskania przychodów. Wydatek ten w kwocie 1093,93 zł został przez niego wpisany do kolumny 13 pkpir jako „pozostałe wydatki" pod datą 30 czerwca 2014 r.

Niespełnienie choćby jednego z wymienionych wyżej warunków może wykluczyć możliwość ujęcia wydatków na świadczenia urlopowe w kosztach podatkowych. Tak będzie np. wtedy, gdy pracodawca 1 stycznia 2014 r. zatrudniał więcej niż 20 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty, ale zrezygnował ?z utworzenia funduszu socjalnego i wypłacał świadczenia urlopowe. Zaliczenie do kosztów podatkowych wypłaconych w tych okolicznościach świadczeń może okazać się ryzykowne. Minister finansów w indywidualnej interpretacji zmieniającej z 17 kwietnia 2009 r. (DD6/033/28/KWW/09/PK-169) odniósł się do sytuacji, w której podatnik zatrudniał ponad 20 pracowników ?w przeliczeniu na pełne etaty i nie utworzył zakładowego funduszu świadczeń socjalnych. W piśmie tym czytamy, że: „(...) wypłacane przez spółkę świadczenie, mimo nazwania je »urlopowym«, nie może być utożsamiane ze świadczeniem urlopowym, o którym mowa w ustawie o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (zbieżne jest tylko nazewnictwo). Oznacza to, że wydatki poniesione na wypłatę tego rodzaju świadczenia urlopowego nie stanowią kosztów uzyskania przychodów (...)".

Co więcej, od tego „świadczenia urlopowego" należy także odprowadzić wszystkie składki ZUS, tak jak od zwykłego składnika wynagrodzenia za pracę.