Tak wynika z interpretacji indywidualnej dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17 czerwca 2022 r. (0111-KDIB1-3.4010.1.2018.8.PC).
Spółka z o.o. ponosi w ramach swojej działalności gospodarczej stałe wydatki na prace projektowe, mające na celu zwiększenie konkurencyjności oferowanych przez nią usług oraz usprawnienie procesów wewnętrznych. W ramach tych prac pracownicy spółki zajmują się testowaniem, ulepszaniem i wdrażaniem dostępnych na rynku systemów informatycznych obsługujących określone obszary działania spółki. Są to m.in. specjalistyczne programy do agregacji danych, systemy obsługujące procesy gospodarcze, zarządzanie oraz kwestie kadrowe spółki, a także sprzedaż internetową i działania marketingowe. W tym zakresie spółka ponosi następujące kategorie kosztów:
- wydatki na udział w konferencjach, szkoleniach i delegacjach pracowników;
- koszty zakupu materiałów i surowców (w tym energii) niezbędnych do wdrożenia usług pilotażowych bądź procesów testowych (np. stanowisk testowych);
- koszty amortyzacji w związku z wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych;
- wydatki na zakup ekspertyz, opinii oraz usług doradczych od podmiotów niebędących jednostkami naukowymi według ustawy o zasadach finansowania nauki.
Zdaniem spółki, opisana działalność spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w myśl art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT, w związku z czym spółka ma możliwość odliczenia od podstawy opodatkowania poniesionych na tę działalność kosztów. Z tym stanowiskiem nie zgodził się Dyrektor KIS, ponieważ w ocenie organu działalność polegająca na wdrożeniu istniejących rozwiązań informatycznych nie ma na celu tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów czy usług.
Nad sprawą pochylił się Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu (wyrok z 18 września 2018 r., I SA/Wr 625/18), którego orzeczenie zostało następnie utrzymane w mocy przez Naczelny Sąd Administracyjny (wyrok z 25 sierpnia 2021 r., II FSK 139/19).
Sądy, podobnie jak organ podatkowy, wskazały że działalność B+R wyróżnia się cechami takimi jak: twórczy charakter, systematyczność, dążenie do zwiększenia zasobów wiedzy.
Tymczasem prace wdrożeniowe co do zasady pozbawione są elementu twórczego (podatnik nie tworzy nowych rozwiązań, lecz dostosowuje już dostępne oprogramowanie do swoich potrzeb).
Jednocześnie, mimo odrzucenia przez oba sądy stanowiska wnioskodawcy o badawczo-rozwojowym charakterze prowadzonych prac, Dyrektor KIS musiał ponownie rozpatrzyć pytania podatnika o możliwość uznania poszczególnych kategorii wydatków za koszty kwalifikowane (z pozytywnym rezultatem). W zaskarżonej interpretacji organ podatkowy uznał odpowiedź na te pytania za bezprzedmiotową, jednak sądy potraktowały pytania o kwalifikację konkretnych kosztów jako niezależne od ogólnego pytania o charakter działalności wnioskodawcy. W konsekwencji, w abstrakcyjnej sytuacji prowadzenia działalności B+R, ww. kategorie kosztów spółki (z wyjątkiem ekspertyz i opinii od innych podmiotów niż jednostki naukowe) mogłyby stanowić koszty kwalifikowane B+R.
Komentarz eksperta
Weronika Dzięgielewska - konsultant w zespole Corporate Tax, w dziale prawnopodatkowym PwC
Stanowisko sądów i organu podatkowego w odniesieniu do działalności wdrożeniowej można rozumieć jako konsekwencję uchylenia przepisów dotyczących ulgi na nabycie nowych technologii, co miało miejsce wraz z wprowadzeniem ulgi badawczo-rozwojowej. Skoro nabycie nowych technologii nie jest już objęte ulgą B+R, to zakup zewnętrznego oprogramowania i jego konfiguracja nie są uznawane przez sądy i organy podatkowe za podlegające tej uldze.
Z drugiej strony, przedsiębiorcy nie powinni traktować tego stanowiska jako wykluczającego uznanie informatyzacji przedsiębiorstwa za działalność B+R. Kluczowe w tym kontekście jest odróżnienie ”wdrażania” oprogramowania jako działania ściśle technicznego, od działań polegających na tworzeniu nowych programów bądź modyfikacji już istniejących.
Przykładowo, w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora KIS już po ww. wyroku NSA z 25 sierpnia 2021 r., organ podatkowy uznał za działalność B+R automatyzację dotychczasowych procesów inwestycyjnych za pomocą nowych, spersonalizowanych systemów informatycznych, w tym systemów dostarczanych przez zewnętrznego dostawcę (np. interpretacja indywidualna z 12 maja 2022 r., 0111-KDIB1-3.4010.70.2022.2.AN). Jako działalność B+R Dyrektor KIS określił także rozbudowywanie systemu informatycznego o kolejne moduły, funkcjonalności czy innowacyjne urządzenia (interpretacja indywidualna z 1 lipca 2022 r., 0111-KDIB1-3.4010.441.2022.1.JG).
Wyższe prawdopodobieństwo uznania działalności za systematyczną i twórczą ma więc miejsce wtedy, kiedy automatyzacja procesów lub wdrożenie nabytego produktu obejmuje usprawnianie i dodawanie nowych funkcjonalności własnymi siłami do nabytego systemu informatycznego, sprofilowanego na usprawnienie właściwego dla danego podmiotu charakteru działalności.
Nie oznacza to zatem, że działalność B+R sprowadza się wyłącznie do tworzenia od zera nowych systemów informatycznych.
Należy pamiętać, że powyższe interpretacje dotyczą specyficznych stanów faktycznych, w których zostały wydane.
Nawet niewielka różnica dotycząca okoliczności sprawy może przeważyć o zakwalifikowaniu danej działalności jako objętej ulgą B+R bądź nie. W omawianej sprawie oba sądy skrytykowały lakoniczne uzasadnienie wniosku spółki, oparte na definicjach ustawowych i pozbawione konkretnego opisu podejmowanych działań o charakterze twórczym. Decydujące dla oceny działalności podatnika może się zatem okazać przygotowanie szczegółowej argumentacji potwierdzającej spełnienie kryteriów B+R.
Współautorem komentarza jest Jakub Pietrusiewicz – starszy konsultant w zespole Corporate Tax, w dziale prawnopodatkowym PwC