Według art. 281 § 2 Kodeksu spółek handlowych (dalej k.s.h.) likwidatorzy zobowiązani są do składania zgromadzeniu wspólników po upływie każdego roku obrotowego sprawozdania ze swej działalności oraz sprawozdania finansowego.
Warto zwrócić uwagę na fakt, że zgodnie z przepisami, otwarcie likwidacji nie powoduje zmiany roku obrotowego spółki. Oznacza to, że rozpoczęty już rok obrotowy podczas, którego miało miejsce otwarcie likwidacji, trwa dalej i dobiega końca wraz z datą określoną w umowie spółki.
Zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa likwidacja spółki z o.o. trwa co najmniej sześć miesięcy, rozpoczynając liczenie od daty jej ogłoszenia w Monitorze Sądowym i Gospodarczym. Jest to minimalny okres podczas, którego między innymi spółka wzywa wierzycieli do zgłaszania ich wierzytelności. Dopiero po upływie tego czasu likwidatorzy mogą przystąpić do podziału majątku spółki. Bardzo często w trakcie przeprowadzania likwidacji kończy się rok obrotowy, a jak wspomniano, zgodnie z przepisami spółka nie zostaje zwolniona z obowiązków w zakresie przygotowywania i składania sprawozdań za zakończony rok obrotowy. Ten obowiązek ciąży na wyznaczonym likwidatorze lub likwidatorach.
Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 ustawy o rachunkowości (dalej uor) należy zamknąć księgi rachunkowe na dzień poprzedzający dzień postawienia jednostki w stan likwidacji lub ogłoszenia upadłości, co wiąże się również z koniecznością sporządzenia sprawozdania finansowego na ten dzień. Z kolei według art. 12 ust. 2 pkt 6 uor księgi rachunkowe należy otworzyć na dzień rozpoczęcia likwidacji lub ogłoszenia upadłości w ciągu maksymalnie 15 dni od dnia zaistnienia tych zdarzeń. Taki zabieg ma na celu oddzielenie bieżącej działalności spółki prowadzonej do momentu rozpoczęcia likwidacji, z działalnością wykonywaną podczas trwania likwidacji, ponieważ z chwilą otwarcia likwidacji spółka nie będzie już uznawana za jednostkę kontynuującą działalność.
Oprócz tego likwidator lub likwidatorzy mają również obowiązek przygotować oraz złożyć sprawozdanie likwidacyjne, które sporządza się na dzień poprzedzający podział pomiędzy wspólnikami majątku spółki pozostałego po zaspokojeniu bądź zabezpieczeniu wierzycieli. Takie sprawozdanie likwidacyjne ma na celu zaprezentowanie stanu finansowego spółki oraz posiadanych składników majątku po dokonanym już zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli.
Sprawozdanie likwidatora
Jeśli spółka nie jest w procesie likwidacji to oprócz sprawozdania finansowego zarząd musi zająć się sporządzeniem sprawozdania z działalności spółki. Natomiast podczas trwania likwidacji, likwidator zobligowany jest do sporządzenia sprawozdania ze swojej działalności. Jeśli likwidacja trwa np. kilka lat to zgodnie z art. 281 § 1 k.s.h. dla każdego zakończonego roku obrotowego likwidator sporządza sprawozdanie ze swej działalności i sprawozdanie finansowe oraz składa zgromadzeniu wspólników.
Przy sporządzaniu takiego sprawozdania stosuje się podobne zasady jak podczas sporządzania sprawozdania z działalności spółki. Tym samym likwidator sporządzając sprawozdanie ma obowiązek stosować art. 49 uor przy jednoczesnym uwzględnieniu zmian związanych z prowadzoną likwidacją. Sprawozdanie z działalności likwidatora powinno zawierać istotne informacje o stanie majątkowym oraz sytuacji finansowej spółki wraz z oceną osiągniętych efektów oraz wskazaniem czynników ryzyka i opisu zagrożeń, a przede wszystkim informacje o:
1) wydarzeniach, które miały istotny wpływ na działalność jednostki, jakie wystąpiły w roku obrotowym oraz po jego zakończeniu, do dnia zatwierdzenia sprawozdania;
2) planowanym rozwoju jednostki – w tym punkcie można poprzestać na podaniu informacji o postawieniu jednostki w stan likwidacji;
3) istotnych osiągnięciach w dziedzinie badań i rozwoju;
4) obecnej i przewidywanej sytuacji finansowej;
5) udziałach własnych, a w tym;
a) przyczynie nabycia udziałów własnych dokonanego w roku obrotowym,
b) liczbie i wartości nominalnej nabytych oraz zbytych w roku obrotowym udziałów, a w przypadku braku wartości nominalnej – ich wartości księgowej, jak też części kapitału podstawowego, którą te udziały reprezentują,
c) w przypadku nabycia lub zbycia odpłatnego – równowartości tych udziałów,
d) liczbie i wartości nominalnej wszystkich udziałów nabytych i zatrzymanych, a w razie braku wartości nominalnej – wartości księgowej, jak również części kapitału podstawowego, którą te udziały reprezentują;
6) posiadanych przez jednostkę oddziałach (zakładach);
7) instrumentach finansowych w zakresie:
a) ryzyka: zmiany cen, kredytowego, istotnych zakłóceń przepływów środków pieniężnych oraz utraty płynności finansowej, na jakie narażona jest jednostka,
b) przyjętych przez jednostkę celach i metodach zarządzania ryzykiem finansowym, łącznie z metodami zabezpieczenia istotnych rodzajów planowanych transakcji, dla których stosowana jest rachunkowość zabezpieczeń.
Sporządzone sprawozdanie niegdyś powinno być podpisane przez wszystkich wyznaczonych likwidatorów. Jednak zgodnie ze zmienionymi przepisami ustawy o rachunkowości obowiązującymi od 1 stycznia 2022 r., sprawozdanie może podpisać jeden likwidator przy jednoczesnym spełnieniu dodatkowych warunków. Mianowicie, pozostali likwidatorzy zobowiązani są do złożenia oświadczeń określających, że sprawozdanie spełnia wszelkie wymagania zdefiniowane w ustawie o rachunkowości.
Sprawozdanie finansowe
Tak samo jak w przypadku spółek, dla których zakłada się kontynuacje działalności, sprawozdania finansowe spółek w likwidacji sporządza się w formie elektronicznej, w logicznej strukturze oraz formacie udostępnianym w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów.
Należy zwrócić jednak uwagę, że do sprawozdania finansowego spółki w likwidacji mają zastosowanie nieco odmienne reguły niż w przypadku sprawozdania spółki, która nie jest w likwidacji. Ustawa o rachunkowości przewiduje szczególny sposób prezentacji danych finansowych w sprawozdaniu. Przede wszystkim we wprowadzeniu do sprawozdania finansowego jednostki należy wskazać, że zostało ono sporządzone przy braku założenia kontynuacji działalności oraz podać dokładną datę postawienia spółki w stan likwidacji.
W przypadku bilansu sporządzanego na inny dzień aniżeli kończący rok obrotowy, zgodnie z art. 46 ust. 1a uor, wykazuje się stany aktywów na ten dzień oraz na dzień kończący rok obrotowy bezpośrednio poprzedzający ten rok. Taka sytuacja ma miejsce np. podczas sporządzania sprawozdania na dzień poprzedzający postawienie spółki w stan likwidacji.
Z kolei według art. 47 ust. 2 uor w rachunku zysków i strat sporządzanym za inny okres sprawozdawczy niż rok obrotowy wykazuje się oddzielnie przychody, koszty, zyski i straty oraz obowiązkowe obciążenia wyniku finansowego za bieżący okres sprawozdawczy oraz analogiczny okres sprawozdawczy poprzedniego roku obrotowego. Przygotowując tego rodzaju rachunek zysków i strat, zaprezentowanie w nim danych za analogiczny okres roku ubiegłego może być nieco utrudnione i poprzedzone odpowiednimi wyliczeniami umożliwiającymi doprowadzenie tego sprawozdania do porównywalności.
Oznacza to, że dane zawarte w tym sprawozdania nie zawsze muszą więc wynikać bezpośrednio i wprost z ksiąg rachunkowych poprzedniego roku obrotowego, z tego względu też wskazane jest prowadzić odpowiednio przejrzystą i staranną dokumentację potwierdzającą dokonane wyliczenia.
Zasady wyceny i utworzenie rezerw
Jak wskazano powyżej postawienie spółki w stan likwidacji oznacza, że jej stan faktyczny nie pozwala na przyjęcie założenia kontynuacji działalności. Z tego względu zgodnie z art. 29 ust. 1 i 2a uor jednostka likwidowana, w przeddzień otwarcia likwidacji powinna:
1) wycenić aktywa po cenach sprzedaży netto możliwych do uzyskania, nie wyższych od cen ich nabycia albo kosztów wytworzenia, pomniejszonych o dotychczasowe odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe, a także odpisy z tytułu trwałej utraty wartości,
2) utworzyć rezerwę na przewidywane dodatkowe koszty i straty spowodowane zaniechaniem lub utratą zdolności do kontynuowania działalności,
3) odnieść na kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny różnice powstałe w wyniku wyceny po cenach sprzedaży netto oraz utworzenia rezerwy.
Kwoty aktualizujące wartość aktywów należy ująć zapisem:
- Wn konto „Kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny",
- Ma konta zespołu 0, 1, 2, 3, 5, 6.
Z kolei utworzenie rezerwy na przewidywane koszty i straty spowodowane likwidacją jednostki należy zaksięgować zapisem:
- Wn konto „Kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny",
- Ma konto „Pozostałe rezerwy".
Poza rezerwą utworzoną na przewidywane koszty związane z likwidacją, jeśli jest taka potrzeba, można także utworzyć, zgodnie z art. 35d ustawy o rachunkowości, rezerwy na:
1) pewne lub o dużym stopniu prawdopodobieństwa przyszłe zobowiązania, których kwotę można w sposób wiarygodny oszacować, a w szczególności na straty z transakcji gospodarczych w toku, w tym z tytułu udzielonych gwarancji, poręczeń, operacji kredytowych, skutków toczącego się postępowania sądowego;
2) przyszłe zobowiązania spowodowane restrukturyzacją, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów jednostka jest zobowiązana do jej przeprowadzenia lub zawarto w tej sprawie wiążące umowy, a plany restrukturyzacji pozwalają w sposób wiarygodny oszacować wartość tych przyszłych zobowiązań.
Tego rodzaju rezerwy zalicza się odpowiednio do pozostałych kosztów operacyjnych, kosztów finansowych zależnie od okoliczności, z którymi wiążą się przyszłe zobowiązania.
Według art. 12 ust. 1 uor, w dniu w którym rozpoczyna się likwidacja należy otworzyć księgi rachunkowe – w przeciągu minimum 15 dni od zaistnienia tego zdarzenia. Jak wynika z art. 36 ust. 3 pkt 2 uor, po otwarciu ksiąg rachunkowych przez spółkę z o.o. „w likwidacji” jest ona zobowiązana do połączenia składników kapitału własnego w jeden kapitał podstawowy, zmniejszając go o udziały własne, natomiast w przypadku spółek akcyjnych oraz prostych spółkach akcyjnych o należne wkłady na poczet kapitału, o ile nie wezwano zainteresowanych do ich wniesienia, oraz o akcje własne.
Według art. 52 ust. 1 oraz art. 52 ust. 3 pkt 2 uor, roczne sprawozdanie finansowe powinno zostać sporządzone w terminie trzech miesięcy od dnia bilansowego. Taki sam termin obowiązuje w przypadku sporządzania przez likwidatorów sprawozdania finansowego oraz sprawozdania likwidatora, jak i w przypadku spółki, która jeszcze nie została postawiona w stan likwidacji.
Jeśli likwidacja trwa dłużej niż rok to po upływie każdego roku obrotowego likwidator zobowiązany jest do sporządzenia sprawozdania ze swej działalności oraz sprawozdania finansowego. W celu rozpatrzenia oraz zatwierdzenia tych sprawozdań, likwidator powinien zwołać zwyczajne zgromadzenie wspólników w ciągu sześciu miesięcy po zakończeniu każdego roku obrotowego w toku likwidacji. W toku tych obrad zwyczajnego zgromadzenia wspólników spółki w likwidacji powinny zostać podjęte uchwały m.in. o rozpatrzeniu i zatwierdzeniu sprawozdania likwidatorów z działalności oraz sprawozdania finansowego za ubiegły rok obrotowy, jak również o udzieleniu lub odmowie udzielenia absolutorium członkom organów spółki, w tym likwidatorom. Po zatwierdzeniu rocznego sprawozdania finansowego oraz sprawozdania likwidatora, likwidatorzy mają także obowiązek złożenia ich do KRS.
Jak już wspomniano mimo składania rocznych sprawozdań finansowych likwidator zobowiązany jest również do przygotowania i złożenia sprawozdania likwidacyjnego na dzień poprzedzający podział między wspólników. Po zatwierdzeniu już przez zgromadzenie wspólników sprawozdania likwidacyjnego, likwidatorzy powinni ogłosić w siedzibie spółki to sprawozdanie oraz złożyć je sądowi rejestrowemu, wraz z jednoczesnym zgłoszeniem wniosku o wykreślenie spółki z rejestru.
