Opodatkowanie zagranicznej spółki kontrolowanej

Opodatkowanie zagranicznych spółek kontrolowanych (ang. Controlled Foreign Corporation – CFC) ma na celu zapobieganie przenoszeniu dochodów wygenerowanych w kraju do spółek zależnych podlegających jurysdykcji państw stosujących preferencyjne zasady opodatkowania. Koncepcja opodatkowania CFC polega na opodatkowaniu dochodów spółek zależnych na poziomie ich bezpośrednich lub pośrednich udziałowców. Opodatkowanie jest wprowadzone przez państwo siedziby udziałowców.

Kogo to dotyczy

Za zagraniczne spółki kontrolowane uznawane są spółki spełniające jedno ze wskazanych poniżej kryteriów:

- spółki, które posiadają siedzibę w krajach stosujących szkodliwą konkurencję podatkową;

- spółki, z którymi Polska i UE nie zawarły umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innej umowy międzynarodowej będącej podstawą do wymiany informacji podatkowych;

- zagraniczne spółki spełniające łącznie następujące warunki:

- polski podatnik posiada w niej przez co najmniej 30 dni minimum 25 proc. udziałów w kapitale lub 25 proc. praw głosu, lub 25 proc. udziałów związanych z prawem do uczestnictwa w zyskach,

- co najmniej 50 proc. jej przychodów pochodzi m.in. z: dywidend, zbycia udziałów (akcji), odsetek i pożytków od m.in. pożyczek,

- co najmniej jeden z przychodów z wymienionych wyżej jest za granicą opodatkowany według stawki niższej niż 14,25 proc.

Wszystkie przychody

Podstawą opodatkowania, zgodnie z przepisami o CFC, jest dochód spółki zagranicznej, jaki przypada na udziały posiadane w niej przez polskiego podatnika, gdy są one związane z prawem uczestnictwa w zysku. Dochodem jest uzyskana w roku podatkowym nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, ustalonymi zgodnie z przepisami polskiej ustawy o CIT albo o PIT. Opodatkowaniu na podstawie przepisów o CFC podlegają zatem wszystkie przychody zagranicznej spółki kontrolowanej, nie tylko jej przychody pasywne. Katalog przychodów pasywnych jest bardzo szeroki i obejmuje między innymi przychody z dywidend, należności licencyjnych, zbycia udziałów i akcji, odsetek, poręczeń i gwarancji.

Podatek od dochodów zagranicznej spółki kontrolowanej wynosi 19 proc. podstawy obliczenia podatku. Przychody takiej spółki rozlicza się osobno – w odrębnych deklaracjach PIT-CFC oraz CIT-CFC.

Prowadzenie rejestru i ewidencji

Wprowadzenie regulacji o CFC to nie tylko dodatkowe obciążenia fiskalne dla polskich spółek posiadających udziały w CFC, lecz także liczne wymogi dokumentacyjne. Do formalnych obowiązków polskiego podatnika w zakresie zagranicznej spółki kontrolowanej należy m.in. prowadzenie rejestru zagranicznych spółek zależnych. Niestety, ustawodawca nie określił, jak powinien taki rejestr wyglądać. Nie jest także planowane wydanie w tym zakresie jakichkolwiek aktów wykonawczych.

Kolejnym wymogiem jest prowadzenie ewidencji zdarzeń zaistniałych w zagranicznej spółce kontrolowanej w sposób zapewniający określenie: dochodu zagranicznej spółki kontrolowanej, podstawy opodatkowania, wysokości należnego podatku za rok podatkowy, informacji niezbędnych do określenia wysokości odpisów amortyzacyjnych. Wspomniana ewidencja transakcji, które wpływają na wysokość dochodu i w konsekwencji należnego podatku, powinna być aktualizowana po zakończeniu roku podatkowego zagranicznej spółki kontrolowanej. Zdarzenia te powinny być wykazane w ewidencji nie później niż przed upływem terminu do złożenia zeznania podatkowego. W przeciwnym razie organ podatkowy określi dochód zagranicznej spółki kontrolowanej w drodze oszacowania. Także w tym przypadku nie istnieje żaden urzędowy wzór prowadzenia takiej ewidencji.

Konieczne jest również złożenie zeznania o wysokości dochodu zagranicznej spółki kontrolowanej PIT-CFC lub CIT-CFC i zapłata podatku. Na złożenie zeznania i zapłatę w Polsce 19-proc. podatku polski podatnik ma dziewięć miesięcy od zakończenia roku podatkowego zagranicznej spółki kontrolowanej.

Uwaga na wyłączenia

Na szczęście nie w każdej sytuacji, gdy polski podatnik jest wspólnikiem zagranicznej spółki, jest on zobowiązany do uwzględniania jej zysków w swoim rozliczeniu podatkowym. Nawet w przypadku zakwalifikowania spółki jako zagranicznej spółki kontrolowanej możliwe jest skorzystanie z dodatkowych włączeń z opodatkowania, przewidzianych przez ustawodawcę. Wprowadzone regulacje nie mają bowiem zastosowania, jeżeli zagraniczne spółki kontrolowane prowadzą „rzeczywistą działalność gospodarczą" lub gdy obroty spółki zagranicznej nie przekroczą 250 tys. euro rocznie.

Zdaniem autora

Piotr Świniarski, adwokat w departamencie podatkowym BWW Law & Tax

Należy uprawdopodobnić rzeczywistą działalność

Przyjęte rozwiązania wskazują na konieczność udowodnienia przez podatnika że spółka spełnia określone w przepisach warunki do uznania jej za podlegającą przepisom o CFC. Jeśli podatnik chce uniknąć opodatkowania na podstawie regulacji o CFC, to musi wykazać, że prowadzi ona rzeczywistą działalność. Niestety, przepisy nie zawierają definicji legalnej „rzeczywistej działalności gospodarczej". Może to być szkodliwe dla podatnika, gdyż brak takiej definicji w ustawie oznacza dużą swobodę przy interpretowaniu tego pojęcia, co w konsekwencji naraża podatnika na spór z fiskusem.

Skoro uprawdopodobnienie prowadzenia rzeczywistej działalności jest kluczowe dla uniknięcia obciążeń podatkowych wynikających z przepisów o CFC, to prześledźmy, co może oznaczać ta „rzeczywista działalność".

Kluczowy wydaje się cel utworzenia zagranicznej spółki kontrolowanej. Należy w pierwszej kolejności udowodnić, że głównym i najważniejszym celem utworzenia zagranicznej spółki kontrolowanej jest faktyczne prowadzenie rzeczywistej działalności gospodarczej spółki, a nie uniknięcie jej opodatkowania.

Oceniając, czy spółka zagraniczna prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą, należy także wziąć pod uwagę, czy:

- zarejestrowanie zagranicznej spółki kontrolowanej wiąże się z istnieniem przedsiębiorstwa, w ramach którego ta spółka wykonuje faktycznie czynności stanowiące działalność gospodarczą, w tym w szczególności czy spółka posiada lokal, wykwalifikowany personel oraz wyposażenie wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej;

- zagraniczna spółka kontrolowana nie tworzy struktury funkcjonującej w oderwaniu od przyczyn ekonomicznych;

- istnieje współmierność między zakresem działalności prowadzonej przez zagraniczną spółkę kontrolowaną a faktycznie posiadanym przez tę spółkę lokalem, personelem lub wyposażeniem,