Organ podatkowy może, zgodnie z art. 33 ordynacji podatkowej (dalej: o.p.), wydać decyzję o zabezpieczeniu zobowiązania podatkowego na mieniu podatnika jeszcze przed terminem płatności tego zobowiązania. Celem tego przepisu jest zapewnienie ochrony prawnej należności publicznoprawnej. Zabezpieczenie ma chronić przyszłe interesy danego wierzyciela, a tym samym zagwarantować wykonanie przez podatnika obowiązku, jaki na nim spoczywa. Podstawowym celem zabezpieczenia jest ochrona przyszłych roszczeń wierzyciela. Postępowanie zabezpieczające nie prowadzi do wykonania przez zobowiązanego obowiązku, stwarza jedynie gwarancję, że w przyszłości dojdzie do jego wyegzekwowania (wyrok WSA w Szczecinie z 7 lipca 2010 r., I SA/Sz 234/10).

W praktyce może to oznaczać, że organ podatkowy, wykonując decyzję zabezpieczającą, zajmie np. środki pieniężne na rachunkach bankowych danego podmiotu gospodarczego – podatnika, czy założy hipotekę przymusową kaucyjną na nieruchomościach należących do tego podmiotu. Podatnik będzie miał zatem czasowe ograniczenie możliwości dysponowania zajętym składnikiem majątku.

Należy mieć jednak na uwadze, że zakres dozwolonej ingerencji w prawo własności podatników musi być określony w sposób jednoznaczny w ustawie.

Gdy jest uzasadniona obawa

Fiskus może zabezpieczyć zobowiązanie, gdy zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane. Chodzi tu w szczególności o takie sytuacje, gdy podatnik trwale nie płaci wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub zbywa majątek, co może utrudnić lub udaremnić egzekucję. Zabezpieczenie następuje zatem w przypadku trudnej sytuacji finansowej podmiotu zobowiązanego lub gdy podatnik wyzbywa się majątku (wyrok WSA w Gdańsku z 24 kwietnia 2013 r., I SA/Gd 298/13). Przy czym okoliczności związane ze zbywaniem majątku muszą wskazywać, że nie jest to normalny przejaw prowadzonej przez podatnika działalności (wyrok WSA w Lublinie z 26 marca 2013 r., I SA/Lu 136/13).

Przykład

Po przeglądzie stanu środków trwałych firma AN sp. z o.o. stwierdziła, że pewne składniki majątku są zbędne. W związku z tym wystawiła na sprzedaż dwa środki trwałe, a następnie sprzedała je po cenach rynkowych. Sporadyczna sprzedaż maszyny lub urządzenia nie może być okolicznością uzasadniającą zastosowanie zabezpieczenia.

Organ podatkowy musi wskazać w decyzji okoliczności, które zdecydowały o zabezpieczeniu.

Otwarty katalog przesłanek

W ww. art. 33 o.p. ustawodawca użył zwrotu „w szczególności", co oznacza, że jest to otwarty katalog przesłanek. Wystąpienie przesłanki uzasadniającej zabezpieczenie zobowiązania można dowieść przez wskazanie wystąpienia innych okoliczności niż te, które zostały stricte wymienione w przepisie. Organy podatkowe mogą sięgać po wszelkie dowody czy ustalenia faktyczne uzasadniające zaistnienie „uzasadnionej obawy" niewykonania zobowiązania podatkowego (wyrok NSA w Warszawie z 7 czerwca 2013 r., I FSK 970/12).

Zgodnie z orzecznictwem sądowoadministracyjnym obawę niewykonania zobowiązania podatkowego należy rozumieć jako znaczne prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania wynikające z całokształtu okoliczności sytuacji finansowej podatnika (wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 18 kwietnia 2013 r., I SA/Go 97/13). Samo wykazanie wystąpienia którejś z okoliczności wskazanych w art. 33 o.p. świadczy o tym, że zachodzi obawa niewykonania zobowiązania (wyrok WSA w Gdańsku z 19 czerwca 2013 r., I SA/Gd 532/13).

Należy zwrócić uwagę na zwrot: „trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym", co ma miejsce wtedy, gdy podatnik nie płaci zobowiązań przez dłuższy czas. Dotyczy to przy tym jego wszystkich zobowiązań, a nie tylko jednego z nich. Chodzi tu więc o taką sytuację, gdy podatnik od co najmniej kilku miesięcy nie płaci bezspornych zobowiązań publicznoprawnych i nic nie wskazuje na to, że ta sytuacja ulegnie zmianie. Ową trwałość niepłacenia podatków musi wykazać i uzasadnić organ podatkowy (wyrok WSA w Olsztynie z 27 listopada 2013 r., I SA/Ol 688/13).

Obowiązkiem organu podatkowego jest zbadanie aktualnej sytuacji finansowej podatnika na chwilę zabezpieczenia. Cecha aktualności dotyczy momentu, w którym organ pierwszej instancji wydaje decyzję o zabezpieczeniu (wyrok NSA w Warszawie z 1 sierpnia 2013 r., I FSK 1261/12).

Także w toku postępowania

Zobowiązania mogą być zabezpieczone również w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej, a przed wydaniem decyzji:

1) ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego;

2) określającej wysokość zobowiązania podatkowego;

3) określającej wysokość zwrotu podatku.

W tych sytuacjach organ podatkowy ma obowiązek określić w decyzji o zabezpieczeniu:

1) przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego,

2) przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego oraz kwotę odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego.

Konieczność określenia przez organ podatkowy jedynie przybliżonej wysokości zabezpieczonego zobowiązania podatkowego nie zwalnia przy tym organu podatkowego z obowiązku właściwego uzasadnienia decyzji o zabezpieczeniu także w zakresie dotyczącym przedstawienia danych, na podstawie których wysokość została określona (wyrok NSA w Warszawie z 27 marca 2013 r., I FSK 760/12).

Organ podatkowy, który decyduje się na zabezpieczenie zobowiązania podatkowego, robi to na podstawie posiadanych danych co do wysokości podstawy opodatkowania.

Tymczasowy charakter

Decyzja o zabezpieczeniu ma charakter tymczasowy. Wygasa ona:

1) po upływie 14 dni od dnia doręczenia decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego;

2) z dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego;

3) z dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zwrotu podatku.

Można mieć inne zdanie

Podatnik nie musi się zgadzać ze stanowiskiem organu podatkowego o zabezpieczeniu zobowiązania. W takim przypadku ma prawo w ustawowo określonym terminie złożyć odwołanie od takiej decyzji.

Celem odwołania jest bowiem negacja stanowiska organu pierwszej instancji i doprowadzenie do uchylenia takiej decyzji podatkowej oraz do ponownego rozpatrzenia sprawy. Mając to na uwadze, podatnik powinien logicznie, spójnie i zwięźle sformułować zarzuty przeciw rozstrzygnięciu.

Zgodnie z art. 220 o.p. od decyzji organu podatkowego wydanej w pierwszej instancji służy stronie odwołanie tylko do jednej instancji – do organu podatkowego wyższego stopnia. Artykuł 222 tej ustawy wskazuje, że odwołanie od decyzji powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie >patrz ramka.

W ciągu 14 dni

Odwołanie wnosi się do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał decyzję. Termin do wniesienia odwołania wynosi 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. Jest on liczony od następnego dnia po dniu doręczenia decyzji.

W przypadku wniesienia odwołania przez Pocztę Polską (w rozumieniu ustawy z 23 listopada 2012 r. – Prawo pocztowe), za datę wniesienia tego odwołania uważa się datę stempla pocztowego (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 maja 1997 r., I SA/Gd 1944/96).

Za pośrednictwem

Odwołanie wnosi się do organu, który wydał decyzję. W przypadku decyzji wydanej przez naczelnika urzędu skarbowego będzie to właśnie ten organ. On bowiem pośredniczy w przekazaniu odwołania organowi wyższej instancji. Organ pierwszej instancji musi, przekazując odwołanie do organu drugiej instancji w terminie 14 dni od dnia otrzymania pisma, wraz z aktami sprawy, ustosunkować się do przedstawionych zarzutów.

Organ podatkowy pierwszej instancji ma obowiązek pouczyć podatnika:

- który organ odwoławczy jest właściwy do rozpatrzenia odwołania, a więc do którego organu skierować odwołanie,

- jaki jest termin do wniesienia odwołania,

- jak ten termin należy liczyć (wyrok NSA z 18 kwietnia 2012 r., II FSK 2052/10).

Obowiązkowe elementy pisma

Niezbędne elementy odwołania od decyzji w sprawie zabezpieczenia zobowiązania podatkowego to:

1. dane podatnika (imię, nazwisko, adres, NIP);

2. wskazanie zaskarżonej decyzji (data decyzji i jej numer);

3. dane organu wydającego decyzję (np. naczelnik Urzędu Skarbowego w Skarżysku-Kamiennej);

4. wskazanie podstawy prawnej odwołania, a więc np. naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię, niewłaściwe zastosowanie przepisów;

5. zarzuty przeciw decyzji – uchybienia, które uzasadniają żądania zawarte w odwołaniu. Zarzutem będą okoliczności, których uwzględnienie w trakcie postępowania powinno wywrzeć wpływ na treść wydanej decyzji. Zarzut taki może dotyczyć przepisów prawa procesowego czy materialnego. Należy więc wskazać wadę stosowania prawa przez organ podatkowy przy wydawaniu decyzji w pierwszej instancji. Dla przykładu jako zarzut można podać, że organ podatkowy w decyzji o zabezpieczeniu nie wskazał okoliczności, które zadecydowały o zabezpieczeniu, oraz danych odnośnie do wysokości podstawy opodatkowania;

6. określenie istoty i zakresu żądania podniesionego w odwołaniu – czego podatnik żąda i o co wnosi;

7. wskazanie dowodów uzasadniających to żądanie;

8. wskazanie załączników, jeśli są dołączone do odwołania;

9. podpis osoby wnoszącej odwołanie.

Istotne jest, aby odwołanie zawierało te elementy. Zgodnie bowiem z art. 228 o.p., jeżeli odwołanie nie spełnia warunków, a więc nie zawiera obligatoryjnych elementów, to organ podatkowy odwoławczy pozostawi takie odwołanie bez rozpatrzenia.

WZÓR odwołania od decyzji o zabezpieczeniu zobowiązania podatkowego

Warszawa, 6 marca 2015 r.

PPHU Węgiełek sp. z o.o.

ul. Mokotowska 12A/II/52

00-530 Warszawa

NIP 546-65-89-581

Do

Dyrektora Izby Skarbowej

ul. Felińskiego 2b

01-513 Warszawa

za pośrednictwem:

Naczelnika Trzeciego Urzędu

Skarbowego w Warszawie

ul. Lindleya 14, 02-013 Warszawa

Odwołanie

od decyzji Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w Warszawie w przedmiocie zabezpieczenia zobowiązania podatkowego na mieniu podatnika

Na podstawie art. 220 § 1 w związku z art. 223 § 1 i § 2 pkt 1 i w związku z art. 33 § 1 i 2 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. DzU z 2012 r., poz. 749 ze zm.) wnoszę odwołanie od decyzji Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w Warszawie z 25 lutego 2015 r. (US/1234/1-12/06/UN), doręczonej 2 marca 2015 r., w przedmiocie zabezpieczenia zobowiązania podatkowego na mieniu podatnika, której to decyzji zarzucam naruszenie przepisów postępowania podatkowego, tj. art. 33 § 1 w związku z art. 187 § 1 ordynacji podatkowej, polegające na brakach w zebranym materiale dowodowym spowodowanych niezbadaniem aktualnej sytuacji finansowej podatnika na chwilę zabezpieczenia.

W związku z tym wnoszę o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz zwolnienie spod zabezpieczenia zabezpieczonego rachunku bankowego.

Uzasadnienie

Organ podatkowy pierwszej instancji – Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego w Warszawie – w decyzji z 25 lutego 2015 r. (US/1234/1-12/06/UN) określił zabezpieczenie zobowiązania podatkowego na majątku podatnika przed wydaniem decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego. Organ podatkowy nie zbadał jednak aktualnej sytuacji finansowej podatnika na chwilę zabezpieczenia. Jak bowiem wynika z treści decyzji, zabezpieczenie obejmuje kwotę, która jest nieadekwatna do obecnego stanu finansowego spółki. Świadczą o tym dane z ksiąg rachunkowych spółki (w załączeniu sprawozdanie finansowe spółki wraz z bilansem i rachunkiem zysków i strat, jak również zestawienie zobowiązań i należności na 31 grudnia 2014 roku).

W aktualnej sytuacji finansowej spółki nie zachodzi uzasadniona obawa niewykonania w przyszłości zobowiązań.

Poza tym spółka terminowo uiszczała należności publicznoprawne, nie chcąc płacić odsetek od zaległości podatkowych.

Majątek spółki wystarczy na pokrycie zobowiązań wobec budżetu państwa. Nie ma zatem konieczności określenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego, gdyż nie zachodzi obawa, że spółka może podjąć czynności zmierzające do wypłacenia posiadanych środków pieniężnych celem uniknięcia uregulowania należności podatkowych.

Mając powyższe na uwadze, wnoszę jak na wstępie.

Jan Kowalski

prezes zarządu

Załączniki sporządzone na 31 grudnia 2014 roku:

1. sprawozdanie finansowe spółki,

2. zestawienie zobowiązań i należności.