Ustawa z 2 lipca 2004 r. ?o swobodzie działalności gospodarczej wprowadziła przywileje dla przedsiębiorców polegające na ograniczeniach co do możliwości jednoczesnego przeprowadzania kilku kontroli. Określiła także limity czasowe takich kontroli (art. 83 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej). Jednocześnie w ustawie tej przewidziano pewne odstępstwa od przyjętej w niej zasady ochrony przedsiębiorcy. Polegają one między innymi na wyłączeniu stosowania ograniczeń odnoszących się do czasu trwania kontroli wobec działalności przedsiębiorców ?w zakresie objętym konkretnymi przepisami, enumeratywnie wymienionymi w tej ustawie. I tutaj pojawia się pytanie, czy każde działanie organu kontroli określone mianem „kontrola" podlega limitowaniu co do możliwego czasu jego trwania. Czy jest tak w przypadku popularnej kontroli skarbowej?
Kontrola skarbowa, zwana również postępowaniem kontrolnym, prowadzona jest ?na podstawie ustawy z 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej. Wszczyna się ją, doręczając kontrolowanemu postanowienie o wszczęciu postępowania kontrolnego. Jednocześnie w ramach prowadzonego postępowania kontrolnego organ kontroli skarbowej może przeprowadzić kontrolę podatkową. Ustawa o kontroli skarbowej ?w zakresie w niej nieuregulowanym zawiera odesłania ?do ordynacji podatkowej. Oznacza to, że prowadzona ?w ramach postępowania kontrolnego kontrola podatkowa kończy się doręczeniem protokołu z kontroli (podatkowej), podczas gdy postępowanie kontrolne trwa. Samo postępowanie kontrolne kończy się wydaniem decyzji albo wyniku kontroli (art. 24 ustawy o kontroli skarbowej).
Odpowiedzi na postawione pytanie co do możliwości stosowania limitów czasu trwania kontroli w stosunku do kontroli skarbowej (postępowania kontrolnego) należy poszukiwać w definicji samego pojęcia „postępowanie kontrolne". ?I tak, na podstawie art. 31 ?ust. 2 ustawy o kontroli skarbowej, zastosowane w tej ustawie określenie „postępowanie kontrolne" oznacza postępowanie podatkowe w rozumieniu ustawy – Ordynacja podatkowa. Z kolei określenie „kontrola podatkowa" oznacza kontrolę, o której mowa ?w dziale VI ordynacji podatkowej.
Art. 83 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, wprowadzający limity czasu trwania kontroli, wprowadza też ograniczenia w zakresie możliwości przeprowadzenia u przedsiębiorcy stricte kontroli. Literalna, a zarazem jednoznaczna, treść tego przepisu nie daje przy tym podstaw do traktowania go w sposób rozszerzający i objęcia jego zakresem również postępowania podatkowego. Omawiany przepis ustawy o swobodzie działalności gospodarczej precyzyjnie wskazuje na prowadzone u przedsiębiorcy kontrole, nie wymieniając przy tym postępowania podatkowego, które jest uregulowane innymi przepisami ordynacji podatkowej, do której stosowania odwołuje się ustawa ?o swobodzie działalności gospodarczej. Zaprezentowane rozumienie art. 83 ust. 1 ustawy ?o swobodzie działalności gospodarczej potwierdza również orzecznictwo sądów administracyjnych, np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 27 stycznia 2010 r. (I SA/Ol 737/ 2009).
Czas trwania kontroli podatkowej jest ograniczony przez art. 284b ordynacji podatkowej. Przepis ten stanowi, że kontrola podatkowa powinna zostać zakończona bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w terminie wskazanym w upoważnieniu do przeprowadzenia kontroli.
Podsumowując, należy stwierdzić, że kontroli skarbowej, którą trzeba rozumieć jako postępowanie kontrolne, nie powinno się utożsamiać ?z kontrolą podatkową, jako że są to dwa różne pojęcia znaczeniowe. Tym samym prowadzenie kontroli skarbowej nie korzysta z żadnych ograniczeń czasowych ustanowionych w ustawie o swobodzie działalności gospodarczej, przewidzianych dla stricte kontroli.
—Anna Kiersnowska-Drzewiecka jest prawnikiem, doradcą podatkowym w ECDDP Sp. z o.o.
