Podlegająca odliczeniu kwota podatku naliczonego pomniejsza podatek należny. Na skutek tego może dojść do dwóch sytuacji. Jeżeli kwota podatku należnego po odliczeniu podatku naliczonego jest wartością dodatnią, to różnica jest kwotą do zapłaty do urzędu skarbowego ?(w przypadku podatników składających deklaracje VAT-7D – po uwzględnieniu wysokości wpłaconych zaliczek na podatek). Jeśli natomiast kwota podatku naliczonego jest wyższa od wartości podatku należnego, to powstaje nadwyżka (różnica) podatku naliczonego nad należnym.
Z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że podatnicy mają do wyboru dwa sposoby zadysponowania tą nadwyżką. Jednym z nich jest wykazanie kwoty nadwyżki do zwrotu na rachunek bankowy. W celu skorzystania z tego uprawnienia kwotę nadwyżki (lub jej część) należy wykazać ?w poz. 51 deklaracji VAT-7/VAT-7K lub w poz. 57 deklaracji VAT-7D.
Podstawowy termin...
Zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym przysługuje co do zasady ?w terminie 60 dni (zob. art. 87 ust. 2 ustawy o VAT). W przypadku korzystania ze zwrotu w tym terminie kwota do zwrotu wykazywana jest również w poz. 53 deklaracji ?VAT-7/VAT-7K lub w poz. 59 deklaracji VAT-7D.
... może być skrócony
Istnieje możliwość skrócenia terminu zwrotu bezpośredniego do 25 dni. Wówczas kwota zwrotu wykazywana jest w poz. 52 deklaracji ?VAT-7/VAT-7K lub w poz. 58 deklaracji VAT-7D. W celu skorzystania z tej możliwości podatnicy muszą załączyć do składanej deklaracji VAT-7/VAT-7K/VAT-7D (na deklaracji tej należy zaznaczyć kwadrat pierwszy w poz. 62 w przypadku deklaracji VAT-7/VAT-7K lub kwadrat pierwszy ?w poz. 68 w przypadku deklaracji VAT-7D) umotywowany wniosek.
Przepisy nie wskazują, na czym ma polegać odpowiednie umotywowanie takiego wniosku. Za wystarczające należy uznać wskazanie przez podatnika, że szybsze odzyskanie uiszczonego podatku jest korzystne dla jego sytuacji finansowej, np. szybsze uzyskanie zwrotu uzasadnia konieczność zachowania płynności finansowej czy uzyskania środków finansowych na inwestycje). Wskazane jest, aby wniosek ten zawierał oświadczenie podatnika, że spełnione są warunki uprawniające do wystąpienia z wnioskiem ?o przyspieszony zwrot >patrz ramka.
Warunki spełnione łącznie
Warunki skrócenia terminu zwrotu muszą być spełnione łącznie, tj. całość kwoty podatku naliczonego wynikającego z danej deklaracji VAT-7/VAT-7K/VAT-7D musi wynikać ?z wymaganych dokumentów ?i czynności (zob. przykładowo wyrok NSA z 7 grudnia 2005 r., ?I FSK 235/05).
Nie jest również możliwe skrócenie terminu zwrotu ?w stosunku do części podatku naliczonego (np. skrócenie terminu zwrotu w stosunku do kwot podatku naliczonego wynikających z wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów, jeśli kwoty podatku naliczonego wykazane w deklaracji wynikają, choćby w minimalnej części, z niezapłaconych faktur).
Odnośnie do warunku, aby kwoty wynikały z faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone, należy wskazać, że stosuje się go z uwzględnieniem art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, a więc przepisów regulujących obowiązek regulowania niektórych płatności między przedsiębiorcami za pośrednictwem rachunków bankowych. Obowiązek taki istnieje, jeśli jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15 000 euro. Obowiązek uwzględniania tych przepisów istnieje jednak tylko – jak się przyjmuje – w przypadku spełniania świadczeń w formie pieniężnej (zob. przykładowo wyrok WSA w Łodzi z 15 listopada 2011 r., I SA/Łd 1289/11). ?W szczególności omawiany warunek uznaje się za spełniony w przypadku zapłaty przez potrącenie wzajemnych należności, w tym jeżeli potrącane są wierzytelności przekraczające równowartość 15 000 euro (zob. przykładowo wyrok NSA z 2 czerwca 2011 r., I FSK 1075/10).
Czynności obciążone ?za granicą
Zwrot kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu przysługuje również – na podstawie umotywowanego wniosku – podatnikom realizującym dostawy towarów lub świadczącym usługi poza terytorium kraju i niedokonującym sprzedaży opodatkowanej (zob. art. 87 ust. 5 ustawy ?o VAT). Wniosek ten składany jest wraz z deklaracją VAT-7/VAT-7K/VAT-7D za dany okres rozliczeniowy. W deklaracji tej należy zaznaczyć kwadrat pierwszy w poz. 61 w przypadku deklaracji VAT-7/VAT-7K lub kwadrat pierwszy ?w poz. 67 w przypadku deklaracji VAT-7D. W tym przypadku zwrot przysługuje w terminie 60 dni i termin ten nie może zostać skrócony do 25 dni, gdyż skrócenie terminu zwrotu na podstawie art. 87 ust. 6 ustawy o VAT dotyczy wyłącznie zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym.
Także przy braku aktywności
Zwrot kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu jest możliwy również, jeśli podatnik nie wykonał w okresie rozliczeniowym czynności opodatkowanych na terytorium kraju oraz czynności wymienionych w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT (czyli czynności opodatkowanych poza terytorium kraju, które dają prawo do odliczenia podatku naliczonego). Zwrot taki przysługuje na podstawie umotywowanego wniosku składanego przez podatnika (zob. art. 87 ust. 5a ustawy o VAT). Wniosek składany jest wraz z deklaracją VAT-7/VAT-7K/VAT-7D za dany okres rozliczeniowy. Na deklaracji tej należy zaznaczyć kwadrat pierwszy w poz. 61 w przypadku deklaracji VAT-7/VAT-7K lub kwadrat pierwszy w poz. 67 w przypadku deklaracji VAT-7D.
W tym przypadku termin zwrotu wynosi co do zasady 180 dni. Termin ten może być jednak na dodatkowy pisemny wniosek podatnika skrócony do 60 dni. Warunkiem skrócenia terminu zwrotu do 60 dni jest jednak w takim przypadku złożenie przez podatnika ?w urzędzie skarbowym zabezpieczenia majątkowego (zasady, na jakich składane jest zabezpieczenie majątkowe, są określone w art. 87 ust. 4a–4f ustawy o VAT).
Liczymy od wpływu deklaracji
Bieg terminu do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego rozpoczyna swój bieg co do zasady z dniem wpływu deklaracji VAT-7/VAT-7K/VAT-7D do urzędu skarbowego (zob. wyrok NSA z 1 lutego 2000 r., ?III SA 213/99).
Szczególna sytuacja ma miejsce w zakresie, w jakim zwrot różnicy podatku naliczonego nad należnym wynika z korekty deklaracji. Wówczas bieg terminu do zwrotu podatku rozpoczyna się nie z dniem wpływu do urzędu skarbowego pierwotnej deklaracji, lecz z dniem wpływu korekty tej deklaracji (zob. wyrok NSA z 21 września 2011 r., I FSK 1398/10).
Urząd ma prawo przedłużyć
Przepisy przewidują możliwość przedłużania przez organy podatkowe terminów zwrotu (jeżeli termin zwrotu nie upłynął, gdyż nie można przedłużyć terminu zwrotu, który już upłynął – zob. przykładowo wyrok NSA z 17 stycznia 2003 r., III SA 457/01).
Uprawnienie takie wynika ?z art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o VAT (jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania) albo z art. 274b § 1 (jeżeli przeprowadzenie czynności sprawdzających zasadność zwrotu podatku wymaga przedłużenia terminu zwrotu). W obu przypadkach przedłużenie terminu zwrotu następuje w formie postanowienia. Istnieją jednak istotne różnice między tymi postanowieniami >patrz tabela nr 1.
Należy przy tym wskazać, że jeżeli na skutek przeprowadzonego postępowania okaże się, że zadeklarowany przez podatnika zwrot był zasadny, to podatnikowi zostaje wypłacona należna kwota podatku wraz z odsetkami (wypłata taka jest czynnością techniczną niemającą znamion decyzji czy postanowienia). Odsetki te naliczane są w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty (zob. art. 87 ust. 2 zdanie trzecie ustawy o VAT), a więc ?w wysokości 50 proc. stawki odsetek za zwłokę (zob. art. 57 ?§ 2 ordynacji podatkowej).
Szczególne przypadki
Wskazane powyżej przepisy określają ogólne zasady zwrotu VAT. Oprócz tego wiele szczególnych zasad zwrotu VAT zostało określonych w przepisach wykonawczych do ustawy ?o VAT >patrz tabela nr 2.
Autor jest doradcą podatkowym
Warunki skrócenia terminu zwrotu do 25 dni
Skrócenie terminu zwrotu VAT do 25 dni jest możliwe, jeżeli na dzień złożenia deklaracji VAT-7/VAT-7K/VAT-7D kwoty podatku naliczonego wynikają w całości z: 1) faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone, 2) dokumentów celnych, deklaracji importowej, oraz decyzji wydanych przez naczelnika urzędu celnego, które zostały przez podatnika zapłacone, 3) importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a ustawy o VAT (art. 33a ustawy o VAT reguluje jedną z procedur uproszczonych dla rozliczania importu towarów), wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub importu usług lub dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, jeżeli w deklaracji podatkowej została wykazana kwota podatku należnego od tych transakcji.